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2013注冊會(huì)計(jì)師考試《稅法》考點(diǎn)講義：第十章

來源：233網(wǎng)校 2013年8月1日

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　　 3．社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)和其他保險(xiǎn)費(fèi) 　　
　　【相關(guān)鏈接】納稅人為其投資者或雇員個(gè)人向商業(yè)保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)投保的人壽保險(xiǎn)或財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)，不得在企業(yè)所得稅前扣除，而且在支付時(shí)應(yīng)代扣代繳個(gè)人所得稅。
　　【例題32·多選題】以下保險(xiǎn)費(fèi)可在企業(yè)所得稅前扣除的有()。
　　 A．企業(yè)為其職工支付的國務(wù)院稅務(wù)主管部門規(guī)定的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)
　　 B．企業(yè)為其職工支付的省級政府規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)
　　 C．企業(yè)為其投資者或者職工支付的商業(yè)養(yǎng)老分紅型保險(xiǎn)費(fèi)
　　 D．企業(yè)為其投資者或者職工支付的家庭財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)費(fèi)
　　【答案】AB
　　【解析】企業(yè)按照國務(wù)院有關(guān)主管部門或者省級人民政府規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)為職工繳納的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)、生育保險(xiǎn)費(fèi)等基本社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金，準(zhǔn)予扣除；企業(yè)為其投資者或者職工支付的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)，在國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)，準(zhǔn)予扣除；除企業(yè)按照國家有關(guān)規(guī)定為特殊工種職工支付的人身安全保險(xiǎn)費(fèi)和國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以扣除的其他商業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)外，企業(yè)為其投資者或者職工支付的商業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)，不得扣除。
　　 4．利息費(fèi)用
　　 (1)非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項(xiàng)存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行債券的利息支出可據(jù)實(shí)扣除。
　　 (2)非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分可據(jù)實(shí)扣除，超過部分不允許扣除。
　　【例題33·計(jì)算問答題】某公司2012年度“財(cái)務(wù)費(fèi)用”賬戶對應(yīng)兩筆借款；(1)向銀行借款300萬元，年利率為8%，期限為9個(gè)月；(2)向非金融機(jī)構(gòu)借款100萬元，與第一筆借款同期借入同期歸還，實(shí)際利息為10．5萬元。兩筆借款均用于滿足資金流動(dòng)性需求。該公司2012年度可在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除的利息費(fèi)用是多少?
　　【答案及解析】可在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除的銀行利息費(fèi)用=300×8%÷12 ×9=18(萬元)
　　向非金融企業(yè)借入款項(xiàng)可扣除的利息費(fèi)用限額=100 × 8%÷12×9=6(萬元)，該企業(yè)實(shí)際支付的利息超過同類同期銀行貸款利率計(jì)算的利息費(fèi)用，只可按照限額扣除。
　　該公司2012年度在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)可以扣除的利息費(fèi)用=18+6=24(萬元)。
　　 (3)關(guān)聯(lián)企業(yè)利息費(fèi)用的扣除
　　 ①核心內(nèi)容：進(jìn)行兩個(gè)合理性的衡量——總量的合理性和利率的合理性
　　第一個(gè)合理性—從資本結(jié)構(gòu)角度判別借款總量的合理性，即：通過債資比例來判別關(guān)聯(lián)借款總量是否超標(biāo)。債資比例(接受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資的比例)，金融企業(yè)5：1；其他企業(yè)2：1。結(jié)構(gòu)合理性的衡量結(jié)果——超過債資比例的利息不得在當(dāng)年和以后年度扣除。
　　第二個(gè)合理性——通過合理利率標(biāo)準(zhǔn)來判別那些未超過債資比例的利息是否符合合理的水平，使利率水平符合合理性。
　　【例題34·計(jì)算問答題】某新辦制造企業(yè)(居民企業(yè))2012年度權(quán)益性投資額為200萬元，為生產(chǎn)經(jīng)營向關(guān)聯(lián)方借入1年期經(jīng)營性資金600萬元，關(guān)聯(lián)借款利息支出50萬元，同期銀行同類借款利息率為7%，則該企業(yè)當(dāng)期可在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)利息費(fèi)用需納稅調(diào)整的金額為多少。
　　【答案及解析】
　　第一個(gè)合理性判斷：合理的借款總量=200 ×2=400(萬元)
　　第二個(gè)合理性判斷：合理的利率水平的利息費(fèi)用=400 ×7%=28(萬元)
　　則利息超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)=50—28=22(萬元)，需要進(jìn)行納稅調(diào)整，調(diào)增應(yīng)納稅所得額22萬元。②關(guān)聯(lián)方利息支出的其他規(guī)定：企業(yè)能證明關(guān)聯(lián)方相關(guān)交易活動(dòng)符合獨(dú)立交易原則的；或者
　　該企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的，其實(shí)際支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息支出，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)準(zhǔn)予扣除。
　　 (4)企業(yè)向自然人借款的利息支出
　　向關(guān)聯(lián)方自然人借款的利息支出——企業(yè)向股東或其他與企業(yè)有關(guān)聯(lián)關(guān)系的自然人借款的利息支出，符合規(guī)定條件的(關(guān)聯(lián)方比例和標(biāo)準(zhǔn))，準(zhǔn)予扣除。
　　向非關(guān)聯(lián)方自然人借款的利息支出——企業(yè)向除上述規(guī)定以外的內(nèi)部職工或其他人員借款的利息支出，其借款情況同時(shí)符合以下條件的，其利息支出在不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分，準(zhǔn)予扣除：①企業(yè)與個(gè)人之間的借貸是真實(shí)、合法、有效的，并且不具有非法集資目的或其他違反法律、法規(guī)的行為；②企業(yè)與個(gè)人之間簽訂了借款合同。
　　【例題35·計(jì)算問答題】某公司2012年度權(quán)益性投資額為2000萬元，當(dāng)年實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)利潤總額140萬元?！柏?cái)務(wù)費(fèi)用”賬戶中包括三項(xiàng)利息費(fèi)用支出：①按照年利率8%向銀行借入的期限為9個(gè)月的生產(chǎn)經(jīng)營用資金，支付利息20萬元；②按照年利率12%向股東借人與向銀行借款同期的生產(chǎn)經(jīng)營用資金，支付利息45萬元；③經(jīng)過批準(zhǔn)向本企業(yè)職工借入與向銀行借款同期的生產(chǎn)經(jīng)營用資金300萬元，企業(yè)與個(gè)人之間簽訂了借款合同，支付借款利息30萬元。假定該公司沒有其他納稅調(diào)整項(xiàng)目，問：
　　 (1)該公司2012年度計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)可扣除的利息費(fèi)用是多少萬元?
　　 (2)該公司2012年度賬面超支的利息費(fèi)用是多少萬元?
　　 (3)該公司2012年度的應(yīng)納稅所得額為多少萬元?
　　【答案及解析】向股東借款金額=45÷(12%÷12 ×9)=500(萬元)，小于公司權(quán)益性投資額的2倍。
　　計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)可以扣除的股東借款利息=500 × 8%÷12×9=30(萬元)
　　超標(biāo)準(zhǔn)的利息費(fèi)用=45—30=15(萬元)
　　計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)可以扣除的職工借款利息=300×8%÷12 × 9=18(萬元)；超標(biāo)準(zhǔn)=30—18=12(萬元)
　　則：(1)企業(yè)當(dāng)年可扣除的利息費(fèi)用=20+30+18=68(萬元)
　　 (2)賬面超支利息=15+12=27(萬元)
　　 (3)應(yīng)納稅所得額=140+27=167(萬元)。
　　 5．借款費(fèi)用
　　企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中發(fā)生的合理的不需要資本化的借款費(fèi)用，準(zhǔn)予扣除。
　　企業(yè)為購置、建造固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和經(jīng)過12個(gè)月以上的建造才能達(dá)到預(yù)定可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生借款的，在有關(guān)資產(chǎn)購置、建造期間發(fā)生的合理的借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)作為資本性支出計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)的成本，并依照稅法的規(guī)定扣除；有關(guān)資產(chǎn)交付使用后發(fā)生的借款利息，可在發(fā)生當(dāng)期扣除。
　　企業(yè)通過發(fā)行債券、取得貸款、吸收保戶儲金等方式融資而發(fā)生的合理的費(fèi)用支出，符合資本化條件的，應(yīng)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本；不符合資本化條件的，應(yīng)作為財(cái)務(wù)費(fèi)用，準(zhǔn)予在企業(yè)所得稅前據(jù)實(shí)扣除。(新增)
　　【提示】按照此項(xiàng)新規(guī)定，不需資本化的融資費(fèi)用，不必分期攤銷，可直接據(jù)實(shí)扣除。
　　【例題36·計(jì)算問答題】某居民企業(yè)向銀行借款400萬元用于建造廠房，借款期從2012年1月1 日至12月31日，支付當(dāng)年全年借款利息32萬元，該廠房于2012年10月31日達(dá)到可使用狀態(tài)并交付使用，11月30日做完工結(jié)算，不考慮折舊問題，該企業(yè)當(dāng)年稅前可扣除的利息費(fèi)用是多少?
　　【答案及解析】固定資產(chǎn)購建期間的合理的利息費(fèi)用應(yīng)予以資本化，達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)后發(fā)生的利息，可在發(fā)生當(dāng)期扣除。該企業(yè)當(dāng)年稅前可扣除的利息費(fèi)用=32÷12×2=5．33(萬元)。
　　【相關(guān)鏈接】借款利息是借款費(fèi)用的組成部分，但不是全部。借款利息有費(fèi)用化與資本化之分。由于借款費(fèi)用的主體為利息，特列表分析：

企業(yè)行為	借款利息處理
企業(yè)為購置、建造固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和經(jīng)過12個(gè)月以上的建造才能達(dá)到預(yù)定可銷售狀態(tài)的存貨借款，發(fā)生在有關(guān)資產(chǎn)購置、建造期間的合理的借款費(fèi)用	資本化處理——列入資產(chǎn)成本，用折舊、攤銷方式稅前扣除　　 (限符合稅法計(jì)稅基礎(chǔ)標(biāo)準(zhǔn)，比如攤銷年限、攤銷方式、不超過金融機(jī)構(gòu)同期同類貸款利率)
有關(guān)同定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、12個(gè)月以上建造期的存貨等達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)后發(fā)生的借款利息	費(fèi)用化處理——列入當(dāng)期損益，直接在當(dāng)期扣除(限符合金融機(jī)構(gòu)同期同類等標(biāo)準(zhǔn))
企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中的借款利息(特殊情況除外)