四、非貨幣資產(chǎn)交換的會計處理
（一）以公允價值計量的非貨幣性資產(chǎn)交換的會計處理
非貨幣性資產(chǎn)交換同時滿足下列條件的，應(yīng)當(dāng)以公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本，公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入當(dāng)期損益：
（1）該項交換具有商業(yè)實質(zhì)；
（2）換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠地計量。
換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)公允價值均能夠可靠計量的，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)，但有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價值更加可靠的除外。
1.換入資產(chǎn)入賬價值的確定
（1）不涉及補價的情況
換入資產(chǎn)成本=換出資產(chǎn)公允價值+換出資產(chǎn)增值稅銷項稅額-換入資產(chǎn)可抵扣的增值稅進項稅額+支付的應(yīng)計入換入資產(chǎn)成本的相關(guān)稅費
（2）涉及補價的情況
①支付補價
換入資產(chǎn)成本=換出資產(chǎn)公允價值+換出資產(chǎn)增值稅銷項稅額-換入資產(chǎn)可抵扣的增值稅進項稅額+支付的應(yīng)計入換入資產(chǎn)成本的相關(guān)稅費+支付的補價
②收到補價
換入資產(chǎn)成本=換出資產(chǎn)公允價值+換出資產(chǎn)增值稅銷項稅額-換入資產(chǎn)可抵扣的增值稅進項稅額+支付的應(yīng)計入換入資產(chǎn)成本的相關(guān)稅費-收到的補價
2.換出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額的會計處理
換出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額，應(yīng)當(dāng)分別不同情況處理：
（1）換出資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當(dāng)作為銷售處理，按其公允價值確認(rèn)收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本。
（2）換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，換出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額，計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。
（3）換出資產(chǎn)為長期股權(quán)投資、可供出售金融資產(chǎn)的，換出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額，計入投資收益，并將長期股權(quán)投資和可供出售金融資產(chǎn)持有期間形成的“資本公積——其他資本公積”轉(zhuǎn)入投資收益。
3.相關(guān)稅費的處理
（1）與換出資產(chǎn)有關(guān)的相關(guān)稅費與出售資產(chǎn)相關(guān)稅費的會計處理相同，如換出固定資產(chǎn)支付的清理費用、換出不動產(chǎn)應(yīng)交的營業(yè)稅計入營業(yè)外收支，換出投資性房地產(chǎn)應(yīng)交的營業(yè)稅計入營業(yè)稅金及附加等。
（2）與換入資產(chǎn)有關(guān)的相關(guān)稅費與購入資產(chǎn)相關(guān)稅費的會計處理相同，如換入資產(chǎn)的運費和保險費計入換入資產(chǎn)的成本等。
【教材例7-1】2×11年5月1日，甲公司以20×9年購入的生產(chǎn)經(jīng)營用設(shè)備交換乙公司生產(chǎn)的一批鋼材，甲公司換入的鋼材作為原材料用于生產(chǎn)，乙公司換入的設(shè)備繼續(xù)用于生產(chǎn)鋼材。甲公司設(shè)備的賬面原價為1 500 000元，在交換日的累計折舊為525 000元，公允價值為1 404 000元，甲公司此前沒有為該設(shè)備計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。此外，甲公司以銀行存款支付清理費1 500元。乙公司鋼材的賬面價值為1 200 000元，在交換日的市場價格為
1 404 000元，計稅價格等于市場價格，乙公司此前也沒有為該批鋼材計提存貨跌價準(zhǔn)備。
甲公司、乙公司均為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17%。假設(shè)甲公司和乙公司在整個交易過程中沒有發(fā)生除增值稅以外的其他稅費，甲公司和乙公司均開具了增值稅專用發(fā)票。
甲公司的賬務(wù)處理如下：
換出設(shè)備的增值稅銷項稅額=1 404 000×17%=238 680（元）
借：固定資產(chǎn)清理 975 000
累計折舊 525 000
貸：固定資產(chǎn)——××設(shè)備 1 500 000
借：固定資產(chǎn)清理 1 500
貸：銀行存款 1 500
借：固定資產(chǎn)清理 238 680
貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅 （銷項稅額） 238 680
借：原材料——鋼材 1 404 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅 （進項稅額） 238 680
貸：固定資產(chǎn)清理 1 642 680
借：固定資產(chǎn)清理 427 500
貸：營業(yè)外收入——處置非流動資產(chǎn)利得 427 500
其中，營業(yè)外收入的金額為換出設(shè)備的公允價值1 404 000元與其賬面價值975 000元（1 500 000-525 000）并扣除清理費用1 500元后的余額，即427 500元。
乙公司的賬務(wù)處理如下：
（1）企業(yè)以庫存商品換入其他資產(chǎn)，應(yīng)計算增值稅銷項稅額，繳納增值稅。
換出鋼材的增值稅銷項稅額=1 404 000×17%=238 680（元）
換入設(shè)備的增值稅進項稅額=1 404 000×17%=238 680（元）
借：固定資產(chǎn)——××設(shè)備 1 404 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額） 238 680
貸：主營業(yè)務(wù)收入——鋼材 1 404 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 238 680
借：主營業(yè)務(wù)成本——鋼材 1 200 000
貸：庫存商品——鋼材 1 200 000
【教材例7-2】甲公司經(jīng)協(xié)商以其擁有的一幢自用寫字樓與乙公司持有的對丙公司長期股權(quán)投資交換。在交換日，該幢寫字樓的賬面原價為6 000 000元，已提折舊1 200 000元，未計提減值準(zhǔn)備，在交換日的公允價值為6 750 000元，稅務(wù)機關(guān)核定甲公司因交換寫字樓需要繳納營業(yè)稅337 500元；乙公司持有的對丙公司長期股權(quán)投資賬面價值為4 500 000元，沒有計提減值準(zhǔn)備，在交換日的公允價值為6 000 000元，乙公司支付750 000元給甲公司。乙公司換入寫字樓后用于經(jīng)營出租目的，并擬采用成本計量模式。甲公司換入對丙公司投資仍然作為長期股權(quán)投資，并采用成本法核算。甲公司轉(zhuǎn)讓寫字樓的營業(yè)稅尚未支付，假定除營業(yè)稅外，該項交易過程中不涉及其他相關(guān)稅費。
本例中，該項資產(chǎn)交換涉及收付貨幣性資產(chǎn)，即補價750 000元。對甲公司而言，收到的補價750 000÷換出資產(chǎn)的公允價值6 750 000元（或換入長期股權(quán)投資公允價值6 000 000元+收到的補價750 000元）=11.11%＜25%，屬于非貨幣性資產(chǎn)交換。
對乙公司而言，支付的補價750 000÷換入資產(chǎn)的公允價值6 750 000（或換出長期股權(quán)投資公允價值6 000 000元+支付的補價750 000）=11.11%＜25%，屬于非貨幣性資產(chǎn)交換。
本例屬于以固定資產(chǎn)交換長期股權(quán)投資。由于兩項資產(chǎn)的交換具有商業(yè)實質(zhì)，且長期股權(quán)投資和固定資產(chǎn)的公允價值均能夠可靠地計量，因此，甲、乙公司均應(yīng)當(dāng)以公允價值為基礎(chǔ)確認(rèn)換入資產(chǎn)的成本，并確認(rèn)產(chǎn)生的損益。
甲公司的賬務(wù)處理如下：
借：固定資產(chǎn)清理 4 800 000
累計折舊 1 200 000
貸：固定資產(chǎn)——辦公樓 6 000 000
借：固定資產(chǎn)清理 337 500
貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅 337 500
借：長期股權(quán)投資——丙公司 6 000 000
銀行存款 750 000
貸：固定資產(chǎn)清理 6 750 000
借：固定資產(chǎn)清理 1 612 500
貸：營業(yè)外收入 1 612 500
其中，營業(yè)外收入金額為甲公司換出固定資產(chǎn)的公允價值6 750 000元與賬面價值
4 800 000元之間的差額，減去處置時發(fā)生的營業(yè)稅337 500元，即1 612 500元。
乙公司的賬務(wù)處理如下：
借：投資性房地產(chǎn) 6 750 000
貸：長期股權(quán)投資——丙公司 4 500 000
銀行存款 750 000
投資收益 1 500 000
其中，投資收益金額為乙公司換出長期股權(quán)投資的公允價值6 000 000元與賬面價值
4 500 000元之間的差額，即1 500 000元。
【例題5·單選題】甲公司為增值稅一般納稅人，于2009年12月5日以一批商品換入乙公司的一項非專利技術(shù)，該交換具有商業(yè)實質(zhì)。甲公司換出商品的賬面價值為80萬元，不含增值稅的公允價值為100萬元，增值稅稅額為17萬元；另收到乙公司補價10萬元。甲公司換入非專利技術(shù)的原賬面價值為60萬元，公允價值無法可靠計量。假定不考慮其他因素，甲公司換入該非專利技術(shù)的入賬價值為（ ）萬元。（2010年考題）
A.50
B.70
C.90
D.107
【答案】D
【解析】換入資產(chǎn)的入賬價值=100+17-10=107（萬元）。
【例題6•單選題】甲公司以M設(shè)備換入乙公司N設(shè)備，另向乙公司支付補價5萬元，該項交易具有商業(yè)實質(zhì)。交換日，M設(shè)備賬面原價為66萬元，已計提折舊9萬元，已計提減值準(zhǔn)備8萬元，公允價值無法合理確定；N設(shè)備公允價值為72萬元。假定不考慮其他因素，該項交換對甲公司當(dāng)期損益的影響金額為（ ）萬元。（2012年）
A.0
B.6
C.11
D.18
【答案】D
【解析】甲公司換出資產(chǎn)的公允價值=72-5=67（萬元），賬面價值=66-9-8=49（萬元），該項交換對甲公司當(dāng)期損益的影響金額=67-49=18（萬元）。
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