考點二：存貨的初始計量
　　一、外購存貨成本的確定
　　（一）一般工業企業的處理
　　存貨的采購成本包括，購買價款、相關稅費、運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用。
　　1.購買價款，是指企業購入材料或商品的發票賬單上列明的價款，但不包括按規定可以抵扣的增值稅進項稅額。
　　【解釋】
　　（1）增值稅一般納稅人購入材料支付的增值稅進項稅額記入“應交稅費—應交增值稅（進項稅額）”科目借方；
　　（2）增值稅小規模納稅人購入材料支付的增值稅進項稅額記入存貨采購成本。
　　2.相關稅費,是指企業購買、自制或委托加工存貨所發生的消費稅、資源稅和不能從增值稅銷項稅額中抵扣的進項稅額等。
　　【解釋1】采購過程中發生的進口關稅計入存貨成本。
　　【解釋2】委托加工存貨所支付的消費稅，可能計入存貨成本也可能不計入存貨成本。
　　3.其他可歸屬于存貨采購成本的費用，即采購成本中除上述各項以外的可歸屬于存貨采購成本的費用，如在存貨采購過程中發生的倉儲費、包裝費、運輸途中的合理損耗、入庫前的挑選整理費用等。
　　【提示】運輸途中的合理損耗只是增加單位成本的金額,無須進行任何會計處理
　　【例題1·計算分析題】運輸途中的合理損耗只是增加單位成本的金額,無須進行任何會計處理，如購買存貨1000斤,支出1000元,合理損耗是100斤。
　　賬務處理是：
　　借：原材料 1 000
　　　　貸：銀行存款 1 000
　　【提示】只是單位成本從原來的1元/公斤，增加到1.11元/公斤（1 000/900）。
　　【解釋】針對發生的運輸費用，如果題目中提及可以按照運輸費的7%的抵扣率抵扣增值稅，則運輸費（僅僅是運輸費和建設基金部分，運雜費不能計算增值稅進項稅額抵扣）的7%計入“應交稅費—應交增值稅（進項稅額）”；93%計入貨物成本。
　　【例題2·單選題】乙工業企業為增值稅一般納稅人。本月購進原材料200公斤，貨款為6 000元，增值稅為1 020元；發生的保險費為350元，入庫前的挑選整理費用為130元；驗收入庫時發現數量短缺10%，經查屬于運輸途中合理損耗。乙工業企業該批原材料實際單位成本為每公斤（ ）元。（2006年考題）
　　A.32.4 B. 33.33 C.35.28 D.36
　　【答案】D
　　【解析】購入原材料的實際總成本=6 000+350+130=6 480（元），實際入庫數量=200×（1-10%）=180（公斤），所以乙工業企業該批原材料實際單位成本=6 480/180=36（元/公斤）。
　　【例題3·單選題】某企業為增值稅小規模納稅人，本月購入甲材料2 060公斤，每公斤單價（含增值稅）50元，另外支付運雜費3 500元，運輸途中發生合理損耗60公斤，入庫前發生挑選整理費用620元。該批材料入庫的實際單位成本為每公斤（ ）元。
　　A.50 B.51.81 C.52 D.53.56
　　【答案】D
　　【解析】（2 060×50+3 500+620）/（2 060-60）=53.56（元/公斤）。
　　特別說明：對于采購過程中發生的物資毀損、短缺等，除合理的途耗應當作為存貨的其他可歸屬于存貨采購成本的費用計入采購成本外，應區別不同情況進行會計處理：
　　（1）應從供貨單位、外部運輸機構等收回的物資短缺或其他賠款，沖減所購物資的采購成本。
　　（2）因遭受意外災害發生的損失和尚待查明原因的途中損耗，不得增加物資的采購成本，暫作為待處理財產損溢進行核算，查明原因后再作處理。
　　【例題4·計算分析題】乙工業企業為增值稅一般納稅人。本月購進原材料200公斤，貨款為6 000元，（30元/公斤）增值稅為1 020元；發生的保險費為350元，入庫前的挑選整理費用為130元；驗收入庫時發現數量短缺10%，（損失20公斤，運輸單位支付該賠償款702元）
　　借：在途物資 （6 000+350+130）6 480
　　　　應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 1 020
　　　　貸：銀行存款 7 500
　　借：其他應收款 702
　　　　貸：在途物資 600
　　　　　　應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉出） 102
　　借：原材料 5 880
　　　　貸：在途物資 5 880
　　借：銀行存款 702
　　　　貸：其他應收款 702
　　【例題5·計算分析題】乙工業企業為增值稅一般納稅企業。本月購進原材料200公斤，貨款為6 000元（30元/公斤），增值稅為1 020元；發生的保險費為350元，入庫前的挑選整理費用為130元；驗收入庫時發現數量短缺10%，（損失20公斤，供貨單位給付20公斤）
　　借：在途物資 （6 000+350+130）6 480
　　　　應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 1 020
　　　　貸：銀行存款 7 500
　　借：其他應收款 600
　　　　貸：在途物資 600
　　借：在途物資 600
　　　　貸：其他應收款 600
　　借：原材料 6 480
　　　　貸：在途物資 6 480
　　【例題6·計算分析題】乙工業企業為增值稅一般納稅人。本月購進原材料200公斤，貨款為6 000元（30元/公斤），增值稅為1 020元；發生的保險費為350元，入庫前的挑選整理費用為130元；驗收入庫時發現數量短缺10%，（損失20公斤，屬意外災害尚待查明原因）
　　借：在途物資 （6 000+350+130）6 480
　　　　應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 1 020
　　　　貸：銀行存款 7 500
　　最終為自然災害：
　　借：待處理財產損溢 600
　　　　貸：在途物資 600
　　最終是人為災害：
　　借：待處理財產損溢 702
　　　　貸：在途物資 600
　　應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉出） 102
　　（二）特殊企業——商品流通企業的處理
　　商品流通企業在采購商品過程中發生的運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用等進貨費用，應當計入存貨采購成本，也可以先進行歸集，期末根據所購商品的存銷情況進行分攤。對于已售商品的進貨費用，計入當期損益（主營業務成本）；對于未售商品的進貨費用，計入期末存貨成本。企業采購商品的進貨費用金額較小的，可以在發生時直接計入當期損益（主營業務成本）。
　　詳細的處理方式：
　　（1）商品流通企業發生的金額較小的進貨費用直接計入當期損益；
　　（2）商品流通企業發生的金額較大的進貨費用有兩種可以選擇的處理方式：
　　①直接計入存貨采購成本；（簡單易操作）
　　②可以先進行歸集(在“進貨費用”科目下歸集),期末應將歸集的進貨費用按照商品的存銷比例進行分攤。對于已銷商品的進貨費用計入主營業務成本,對于未售商品的進貨費用,計入期末存貨成本。
　　【例題7·計算分析題】2010年1月1日某商品流通企業采購商品1 000公斤，購買價款1 000元，發生運輸費、裝卸費200元，2010年6月30日銷售該批商品450公斤，該企業提供半年度財務報告。
　　借：庫存商品 1 000
　　　　進貨費用 200
　　　　貸：銀行存款 1 200
　　2010年6月30日
　　借：主營業務成本 （200÷1 000×450）90
　　　　貸：進貨費用 90
　　借：庫存商品 110
　　　　貸：進貨費用 110
　　二、通過進一步加工而取得的存貨
　　委托加工物資是指企業委托外單位加工的各種材料、商品等物資。
　　企業委托外單位加工物資的成本包括：
　　1.加工中實際耗用物資的成本；
　　2.支付的加工費用及應負擔的運雜費等；
　　3.支付的稅金，包括委托加工物資所應負擔的消費稅（指屬于消費稅應稅范圍的加工物資）等。
　　需要交納消費稅的委托加工物資，加工物資收回后直接用于銷售的，由受托方代收代繳的消費稅應計入加工物資成本；如果收回的加工物資用于繼續加工的，由受托方代收代繳的消費稅應先記入“應交稅費——應交消費稅”科目的借方，按規定用以抵扣加工的消費品銷售后所負擔的消費稅。
　　【相關知識擴展1】增值稅是對商品生產、流通、勞務服務中多個環節的新增價值或商品的附加值征收的一種流轉稅。實行價外稅，也就是由消費者負擔，有增值才征稅沒增值不征稅，但在實際當中，商品新增價值或附加值在生產和流通過程中是很難準確計算的。因此，我國也采用國際上普遍采用的稅款抵扣的辦法，即根據銷售商品或勞務的銷售額，按規定的稅率計算出銷項稅額，然后扣除取得該商品或勞務時所支付的增值稅款，也就是進項稅額，其差額就是增值部分應交的稅額，這種計算方法體現了按增值因素計稅的原則。 因此增值稅的進項稅額是不能計入到產品成本。
　　【相關知識擴展2】消費稅是在對貨物普遍征收增值稅的基礎上，選擇少數消費品再征收的一個稅種，消費稅實行價內稅，通常只在應稅消費品的生產、委托加工和進口環節繳納，在以后的批發、零售等環節，因為價款中已包含消費稅，因此不用再繳納消費稅，稅款最終由消費者承擔。
　　【相關知識擴展3】針對消費稅僅在單一環節征收，而增值稅是在各個環節征收，所以如果企業收回加工后的委托加工物資連續生產應稅消費品時，可以抵扣在委托加工環節繳納的消費稅（僅在單一環節納稅），借記“應交稅費——應交消費稅”，貸記“銀行存款”等；收回加工后的委托加工物資直接用于銷售時（已經征收過一次了，直接計入到產品成本），借記“委托加工物資”，貸記“銀行存款”等。
　　【解釋1】考試時需要關注下列稅金或費用計入委托加工物資的成本：
　　（1）發出材料的實際成本；
　　（2）支付給受托方的加工費；
　　（3）支付的保險費和運輸費；
　　（4）收回后直接銷售物資的代收代繳的消費稅。
　　【解釋2】考試時需要關注下列稅金或費用不得計入委托加工物資的成本：
　　（1）收回后繼續加工物資的代收代繳的消費稅；
　　（2）支付給受托方的增值稅（針對的是增值稅一般納稅人）。
　　說明：如果委托方是小規模納稅人則增值稅的進項稅額計入委托加工物資的成本。
　　委托加工物資的賬務處理（增值稅一般納稅人）
　　1. 發出物資的核算：
　　借：委托加工物資
　　　　貸：原材料
　　2.支付加工費、運雜費、支付的增值稅進項稅、支付應當交納的消費稅：
　　（1）收回后直接銷售：
　　借：委托加工物資（加工費+運雜費+支付的消費稅）
　　　　應交稅費——應交增值稅（進項稅額）
　　　　貸：銀行存款
　　說明：委托加工物資的成本=材料成本+加工費+運雜費+支付的消費稅
　　如果是小規模納稅人的增值稅進項稅額應當計入委托加工物資的成本。
　　（2）收回后連續生產應稅消費品：
　　借：委托加工物資（加工費+運雜費）
　　　　應交稅費——應交消費稅
　　　　　　　　——應交增值稅（進項稅額）
　　　　貸：銀行存款
　　【說明】委托加工物資的成本=材料成本+加工費+運雜費
　　【例題8·單選題】甲公司為增值稅一般納稅人。2009年1月1日，甲公司發出一批實際成本為240萬元的原材料，委托乙公司加工應稅消費品，收回后直接對外出售。2009年5月30日，甲公司收回乙公司加工的應稅消費品并驗收入庫。甲公司根據乙公司開具的增值稅專用發票向乙公司支付加工費12萬元、增值稅2.04萬元，另支付消費稅28萬元。假定不考慮其他因素，甲公司收回該批應稅消費品的入賬價值為（ ）萬元。（2010年考題）
　　A.252 　　 B.254.04 　　
　　C.280 　　 D.282.04
　　【答案】C
　　【解析】委托加工物資收回后繼續生產應稅消費品時，消費稅不計入收回物資的成本，應記入“應交稅費——應交消費稅”科目。如果用于直接出售或者是生產非應稅消費品，消費稅計入收回物資成本。甲公司收回應稅消費品的入賬價值=240+12+28=280（萬元）。
　　【例題9·單選題】甲公司為增值稅小規模納稅人。2009年1月1日，甲公司發出一批實際成本為240萬元的原材料，委托乙公司加工應稅消費品，收回后連續生產應稅消費品。2009年5月30日，甲公司收回乙公司加工的應稅消費品并驗收入庫。甲公司根據乙公司開具的增值稅專用發票向乙公司支付加工費12萬元、增值稅2.04萬元，另支付消費稅28萬元。假定不考慮其他因素，甲公司收回該批應稅消費品的入賬價值為（ ）萬元。
　　A.252 　 　 B.254.04 　　
　　C.280 　　 D.282.04
　　【答案】B
　　【解析】委托加工物資收回后繼續生產應稅消費品時，消費稅不計入收回物資的成本，應記入“應交稅費——應交消費稅”科目。如果用于直接出售或者是生產非應稅消費品，消費稅計入收回物資成本。甲公司收回應稅消費品的入賬價值=240+12+2.04=254.04（萬元）。
　　三、自行生產存貨的成本
　　直接材料+直接人工+制造費用=產品成本
　　制造費用是指企業為生產產品和提供勞務而發生的各項間接費用，包括企業生產部分（車間）管理人員的薪酬、折舊費、辦公費、水電費、機物料消耗、勞動保護費、季節性和修理期間的停工損失等。
　　【解釋】制造費用和生產成本屬于成本類科目，不屬于當期損益，如果期末有余額則計入資產負債表中的存貨。
　　計入存貨成本的總結（重點）：
　　

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