第二節(jié) 考慮持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)
一、管理層的責(zé)任和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任
（一）管理層的責(zé)任
管理層應(yīng)當(dāng)根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力做出評(píng)估，考慮運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)編制財(cái)務(wù)報(bào)表的合理性。
?。ǘ┳?cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任是考慮管理層在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)的適當(dāng)性和披露的充分性，并考慮是否存在需要在財(cái)務(wù)報(bào)表中披露的有關(guān)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的重大不確定性，并考慮審計(jì)報(bào)告的影響。
注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，不得對(duì)被審計(jì)單位是否具有持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力和管理層做出應(yīng)對(duì)計(jì)劃的可實(shí)現(xiàn)程度做出保證。
注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)的程序主要包括：
1.風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序；
2.進(jìn)一步審計(jì)程序
二、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序
（一）計(jì)劃審計(jì)工作與實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序
在計(jì)劃審計(jì)工作和實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)：
?、倏紤]被審計(jì)單位在財(cái)務(wù)、經(jīng)營(yíng)以及其他方面是否存在可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況及相關(guān)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)；
②評(píng)價(jià)管理層對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力做出的評(píng)估；
?、劭紤]已識(shí)別的事項(xiàng)或情況對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的影響。
注冊(cè)會(huì)計(jì)師就可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況以及相關(guān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)注應(yīng)當(dāng)貫穿于審計(jì)工作的始終。
如果被審計(jì)單位存在資不抵債、無(wú)法償還到期債務(wù)等事項(xiàng)或情況，這可能表明被審計(jì)單位存在因持續(xù)經(jīng)營(yíng)問(wèn)題導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，該項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)是與財(cái)務(wù)報(bào)表整體廣泛相關(guān)，從而影響多項(xiàng)認(rèn)定。
?。ǘ┰u(píng)價(jià)管理層對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力做出的評(píng)估
管理層：應(yīng)當(dāng)定期對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力做出分析和判斷，確定以持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)為基礎(chǔ)編制財(cái)務(wù)報(bào)表的適當(dāng)性。
注冊(cè)會(huì)計(jì)師：對(duì)“管理層對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力做出的評(píng)估”進(jìn)行評(píng)價(jià)。
1.管理層評(píng)估涵蓋的期間：
管理層對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的合理評(píng)估期間應(yīng)是自資產(chǎn)負(fù)債表日起的下一個(gè)會(huì)計(jì)期間。如果評(píng)估期間少于資產(chǎn)負(fù)債表日起的十二個(gè)月，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)提請(qǐng)管理層將評(píng)估期間延伸至十二個(gè)月。
2.管理層做出評(píng)估的過(guò)程：
?。?）對(duì)可能導(dǎo)致對(duì)其持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況的識(shí)別；
?。?）對(duì)相關(guān)事項(xiàng)或情況結(jié)果的預(yù)測(cè)；
（3）對(duì)擬采取改善措施的考慮；
?。?）最終的評(píng)估結(jié)論。
如果管理層沒(méi)有對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力做出初步評(píng)估，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)：
?。?）與管理層討論運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)的理由；
?。?）詢問(wèn)是否存在導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況；
?。?）提請(qǐng)管理層對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力做出評(píng)估。
?。ㄈ?duì)超出管理層評(píng)估期間的事項(xiàng)或情況的處理
對(duì)超出管理層評(píng)估期間的事項(xiàng)或情況，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)詢問(wèn)管理層是否知悉超出評(píng)估期間的、可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況以及相關(guān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。
除實(shí)施詢問(wèn)程序外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒(méi)有責(zé)任設(shè)計(jì)其他審計(jì)程序，以測(cè)試是否存在超出評(píng)估期間的、可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況以及相關(guān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。
三、進(jìn)一步審計(jì)程序
?。ㄒ唬?fù)核管理層提出的應(yīng)對(duì)計(jì)劃
注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)詢問(wèn)管理層的應(yīng)對(duì)計(jì)劃，包括是否準(zhǔn)備變賣資產(chǎn)、借款或債務(wù)重組、削減或延緩開支以及獲得新的投資等。
（二）實(shí)施相關(guān)審計(jì)程序
注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施必要的審計(jì)程序，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，以判斷管理層提出的應(yīng)對(duì)計(jì)劃是否可行，以及應(yīng)對(duì)計(jì)劃的結(jié)果是否能夠改善持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力。
（三）取得管理層聲明
如果合理預(yù)期不存在其他充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)就對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表有重大影響的事項(xiàng)向管理層獲取書面聲明。
由于管理層就持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力而提出的應(yīng)對(duì)計(jì)劃和其他緩解措施多系基于假設(shè)基礎(chǔ)之上，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在進(jìn)行評(píng)價(jià)時(shí)，取得的審計(jì)證據(jù)多為說(shuō)服性的而非結(jié)論性的，因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)向管理層獲取有關(guān)應(yīng)對(duì)計(jì)劃的書面聲明。
四、審計(jì)結(jié)論與報(bào)告
?。ㄒ唬┍粚徲?jì)單位在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)是適當(dāng)?shù)?，但可能?dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況存在重大不確定性。
1.財(cái)務(wù)報(bào)表中已就重大不確定性做出充分披露－→帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見
強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段要記憶：
我們提醒財(cái)務(wù)報(bào)表使用者關(guān)注，如財(cái)務(wù)報(bào)表附注×所述，ABC公司在20×1年發(fā)生虧損×萬(wàn)元，在20×1年12月31日，流動(dòng)負(fù)債高于資產(chǎn)總額×萬(wàn)元。ABC公司已在財(cái)務(wù)報(bào)表附注×充分披露了擬采取的改善措施，但其持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力仍然存在重大不確定性，可能無(wú)法在正常的經(jīng)營(yíng)過(guò)程中變現(xiàn)資產(chǎn)、清償債務(wù)。本段內(nèi)容不影響已發(fā)表的審計(jì)意見。
2.財(cái)務(wù)報(bào)表中未就重大不確定性做出充分披露－→保留意見或否定意見
3.在極端情況下，如同時(shí)存在多項(xiàng)重大不確定性－→無(wú)法表示意見
?。ǘ┍粚徲?jì)單位將不能持續(xù)經(jīng)營(yíng)，但財(cái)務(wù)報(bào)表仍然按持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)編制。
注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具否定意見的審計(jì)報(bào)告
（三）被審計(jì)單位將不能持續(xù)經(jīng)營(yíng)，選用其他編制基礎(chǔ)編制財(cái)務(wù)報(bào)表。
實(shí)施補(bǔ)充審計(jì)程序，如果認(rèn)為管理層選用的編制基礎(chǔ)是適當(dāng)?shù)?，且?cái)務(wù)報(bào)表已做出充分披露，是可以出具無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告，并在審計(jì)意見段之后增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段，提醒財(cái)務(wù)報(bào)表使用者關(guān)注管理層選用的其他編制基礎(chǔ)。
?。ㄋ模┕芾韺泳芙^對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力做出評(píng)估或評(píng)估期間未能涵蓋自資產(chǎn)負(fù)債表日起十二個(gè)月。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)評(píng)價(jià)在管理層拒絕評(píng)估或延伸評(píng)估期間的情況下所取得的審計(jì)證據(jù)的充分性和適當(dāng)性，判斷審計(jì)范圍受到限制的程度，發(fā)表保留意見或無(wú)法表示意見。
相關(guān)推薦：2011年注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試《審計(jì)》考前沖刺攻略
2011年注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試審計(jì)重點(diǎn)章節(jié)備考提示
2011年注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試審計(jì)輔導(dǎo)講義匯總
點(diǎn)擊查看：2011年注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試準(zhǔn)考證打印/領(lǐng)取時(shí)間匯總
