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2020年中級會計實務知識點：計稅基礎與暫時性差異

一、所得稅會計概述

(一)所得稅會計的特點

所得稅會計采用了資產負債表債務法核算所得稅。

資產負債表債務法是從資產負債表出發，通過比較資產負債表上列示的資產、負債按照會計準則規定確定的賬面價值與按照稅法規定確定的計稅基礎，對于兩者之間的差異分別應納稅暫時性差異與可抵扣暫時性差異，確認相關的遞延所得稅負債與遞延所得稅資產，并在此基礎上確定每一會計期間利潤表中的所得稅費用。

（二）所得稅核算的程序

1、按照會計準則規定確定資產負債表中除遞延所得稅資產和遞延所得稅負債以外的其他資產和負債項目的賬面價值。

2、按照會計準則中對于資產和負債計稅基礎的確定方法，以適用的稅收法規為基礎，確定資產負債表中有關資產、負債項目的計稅基礎。

3、比較資產、負債的賬面價值與其計稅基礎，對于兩者之間存在差異的，分析其性質，除會計準則中規定的特殊情況外，分別應納稅暫時性差異與可抵扣暫時性差異，確定該資產負債表日遞延所得稅負債和遞延所得稅資產的應有金額，并與期初遞延所得稅資產和遞延所得稅負債的余額相比，確定當期應予進一步遞延所得稅資產和遞延所得稅負債金額或應予轉銷的金額，作為構成利潤表中所得稅費用的遞延所得稅費用(或收益)。

4、按照適用的稅法規定計算確定當期應納稅所得額，將應納稅所得額與適用的所得稅稅率計算的結果確認為當期應交所得稅，作為利潤表中應予確認的所得稅費用中的當期所得稅部分。

5、確定利潤表中的所得稅費用。

二、資產的計稅依據

（一）固定資產

賬面價值=實際成本-會計累計折舊-固定資產減值準備

計稅基礎=實際成本-稅法累計折舊（即稅法上，不承認減值）

（二）無形資產

除內部研究開發形成的無形資產外，以其他方式取得的無形資產，初始確認時按照會計準則規定確定的入賬價值與按照稅法規定確定的計稅基礎之間一般不存在差異。

1．對于內部研究開發形成的無形資產，企業會計準則規定有關研究開發支出區分為兩個階段，研究階段的支出應當費用化計入當期損益，而開發階段符合資本化條件的支出應當資本化作為無形資產的成本；稅法規定，企業為開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用，未形成無形資產計入當期損益的，在按照規定據實扣除的基礎上，按照研究開發費用的75％加計扣除；形成無形資產的，按照無形資產成本的175％攤銷。

2．無形資產在后續計量時，會計與稅收的差異主要產生于對無形資產是否需要攤銷及無形資產減值準備的計提。會計準則規定應根據無形資產使用壽命情況，區分為使用壽命有限的無形資產和使用壽命不確定的無形資產。對于使用壽命不確定的無形資產不要求攤銷，在會計期末應進行減值測試。稅法規定，企業取得無形資產的成本，都應該攤銷，但不承認減值。

（三）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產

對于以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產，其于某一會計期末的賬面價值為公允價值，而有關金融資產在某一會計期末的計稅基礎為其取得成本，會造成該類金融資產賬面價值與計稅基礎之間的差異。

（四）其他資產

三、負債的計稅基礎

負債的計稅基礎，是指負債的賬面價值減去未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規定可予抵扣的金額。

負債的確認與償還一般不會影響企業未來期間的損益，也不會影響其未來期間的應納稅所得額，因此未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規定可予抵扣的金額為0，計稅基礎即為賬而價值。

（一）預計負債

企業應將預計提供售后服務發生的支出在滿足有關確定條件時，在銷售當期確認為費用，同時確認預計負債。如果稅法規定，與銷售產品相關的支出應于發生時稅前扣除，由于該類事項產生的預計負債在期末的計稅基礎為其賬面價值與未來期間可稅前扣除的金額之間的差額，故其計稅基礎為0。

（二）合同負債

企業在收到客戶預付的款項時，因不符合收入確認條件，會計上將其確認為負債。稅法對于收入的確認原則一般與會計規定相同，即會計上未確認收入時，計稅時一般亦不計入應納稅所得額，該部分經濟利益在未來期間計稅時可予稅前扣除的金額為0，計稅基礎等于賬面價值。

（三）應付職工薪酬

會計準則規定，企業為獲得職工提供的服務給予的各種形式的報酬以及其他相關支出均應作為企業的成本、費用,在未支付之前確認為負債。稅法對于合理的職工薪酬基本允許稅前扣除，相關應付職工薪酬負債的賬面價值等于計稅基礎。

（四）其他負債

企業的其他負債項目，在尚未支付之前按照會計規定確認為費用，同時作為負債反映。稅法規定，罰款和滯納金不允許稅前扣除，其計稅基礎為賬面價值減去未來期間計稅時可予稅前扣除的金額0之間的差額，即計稅基礎等于賬面價值。

四、特殊交易或事項產生的資產、負債的計稅基礎（如合并）

   通常情況下，將被合并企業視為按公允價值轉讓、處置全部資產，計算資產的轉讓所得，依法繳納所得稅。

   稅法對于企業的合并、改組等交易，考慮相關情況，將其區分成應稅合并與免稅合并。

五、暫時性差異

(一)基本界定

暫時性差異，是指資產或負債的賬面價值與其計稅基礎不同產生的差額。

(二)暫時性差異的分類

根據暫時性差異對未來期間應納稅所得額影響的不同，分為應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異。

1．應納稅暫時性差異

應納稅暫時性差異，是指在確定未來收回資產或清償負債期間的應納稅所得額時，將導致產生應稅金額的暫時性差異。

應納稅暫時性差異通常產生于以下情況：

(1)資產的賬面價值大于其計稅基礎；

(2)負債的賬面價值小于其計稅基礎。

2．可抵扣暫時性差異

可抵扣暫時性差異，是指在確定未來收回資產或清償負債期間的應納稅所得額時，將導致產生可抵扣金額的暫時性差異。

可抵扣暫時性差異通常產生于以下情況：

(1)資產的賬面價值小于其計稅基礎；

(2)負債的賬面價值大于其計稅基礎。

(三)特殊項目產生的暫時性差異

某些交易或事項發生以后，因為不符合資產、負債的確認條件而未體現為資產負債表中的資產或負債，但按照稅法規定能夠確定其計稅基礎的，其賬面價值0與計稅基礎之間的差異也構成暫時性差異。

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