2016年中級會計師考試《中級會計實務》知識點精講23
無形資產使用壽命的確定
無形資產的后續計量以其使用壽命為基礎。企業應當于取得無形資產時分析判斷其使用壽命。無形資產的使用壽命有限的，應當估計該使用壽命的年限或者構成使用壽命的產量等類似計量單位數量;無法預見無形資產為企業帶來經濟利益期限的，應當視為使用壽命不確定的無形資產。
(一)估計無形資產使用壽命應考慮的因素
無形資產的使用壽命包括法定壽命和經濟壽命兩個方面：有些無形資產的使用壽命受法律、規章或合同的限制，稱為法定壽命;經濟壽命則是指無形資產可以為企業帶來經濟利益的年限。
在估計無形資產的使用壽命時，應當綜合考慮各方面相關因素的影響，其中通常應當考慮的因素有：
(1)運用該資產生產的產品通常的壽命周期、可獲得的類似資產使用壽命的信息;
(2)技術、工藝等方面的現實情況及對未來發展的估計;
(3)以該資產生產的產品或提供的服務的市場需求情況;
(4)現在或潛在的競爭者預期將采取的行動;
(5)為維持該資產產生未來經濟利益的能力預期的維護支出，以及企業預計支付有關支出的能力;
(6)對該資產的控制期限，以及對該資產使用的法律或類似限制，如特許使用期間、租賃期等。
(7)與企業持有的其他資產使用壽命的關聯性等。
(二)無形資產使用壽命的確定
(1)源自合同性權利或其他法定權利取得的無形資產，其使用壽命通常不應超過合同性權利或其他法定權利的期限。例如，企業以支付土地出讓金方式取得一塊土地50年的使用權，如果企業準備持續持有，在50年期間內沒有計劃出售，該項土地使用權預期為企業帶來未來經濟利益的期間為50年。但如果企業使用資產的預期期限短于合同性權利或其他法定權利規定的期限的，則應當按照企業預期使用的期限來確定其使用壽命。例如，企業取得的某項實用新型專利權，法律規定的保護期限為10年，企業預計運用該項實用新型專利權所生產的產品在未來6年內會為企業帶來經濟利益，則該項專利權的預計使用壽命為6年。
如果合同性權利或其他法定權利能夠在到期時因續約等延續，則僅當有證據表明企業續約不需要付出重大成本時，續約期才能夠包括在使用壽命的估計中。下列情況下，一般說明企業無須付出重大成本即可延續合同性權利或其他法定權利：有證據表明合同性權利或法定權利將被重新延續，如果在延續之前需要第三方同意，則還需有第三方將會同意的證據;有證據表明為獲得重新延續所必需的所有條件將被滿足，以及企業為延續持有無形資產所付出的成本相對于預期從重新延續中流入企業的未來經濟利益相比不具有重要性。如果企業為延續無形資產持有期間而付出的成本與預期從重新延續中流入企業的未來經濟利益相比具有重要性，則從本質上來看是企業獲得的一項新的無形資產。
(2)沒有明確的合同或法律規定無形資產的使用壽命的，企業應當綜合各方面因素判斷，例如，企業經過努力，聘請相關專家進行論證、與同行業的情況進行比較以及參考企業的歷史經驗等，來確定無形資產為企業帶來未來經濟利益的期限。
(3)經過上述努力仍確實無法合理確定無形資產為企業帶來經濟利益的期限的，才能將其作為使用壽命不確定的無形資產。例如，企業取得了一項在過去幾年中市場份額領先的暢銷產品的商標，該商標按照法律規定還有5年的使用壽命，但是在保護期屆滿時，企業可每10年以較低的手續費申請延期，同時有證據表明企業有能力申請延期。此外，有關的調查表明，根據產品生命周期、市場競爭等方面情況綜合判斷，該商標將在不確定的期間內為企業帶來現金流量。綜合各方面情況，該商標可視為使用壽命不確定的無形資產。又如，企業通過公開拍賣取得一項出租車運營許可，按照所在地的規定，以現有出租車運營許可權為限，不再授予新的運營許可權，而且在舊的出租車報廢以后，有關的運營許可權可用于新的出租車。企業估計在有限的未來，將持續經營出租車行業。對于該運營許可權，由于其能為企業帶來未來經濟利益的期限從目前情況來看，無法可靠地估計，因而應將其視為使用壽命不確定的無形資產。
(三)無形資產使用壽命的復核
企業至少應當于每年年度終了，對使用壽命有限的無形資產的使用壽命進行復核。如果有證據表明無形資產的使用壽命與以前估計不同的，應當改變其攤銷期限，并按照會計估計變更進行處理。例如，企業使用的某項專利權，原預計使用壽命為10年，使用至第3年年末時，該企業計劃再使用2年即不再使用，為此，在第3年年末，企業應當變更該項無形資產的使用壽命，并作為會計估計變更進行處理。又如，某項無形資產計提了減值準備，這可能表明企業原估計的攤銷期限需要作出變更。
企業應當在每個會計期間對使用壽命不確定的無形資產的使用壽命進行復核。如果有證據表明該無形資產的使用壽命是有限的，應當按照《企業會計準則第28號——會計政策、會計估計變更和差錯更正》進行處理，并按照使用壽命有限的無形資產的處理原則進行會計處理。
使用壽命有限的無形資產攤銷
使用壽命有限的無形資產，應以成本減去累計攤銷額和累計減值損失后的余額進行后續計量。無形資產的減值參見本書第九章的相關內容。這里僅重點介紹使用壽命有限的無形資產攤銷的處理。使用壽命有限的無形資產，應在其預計的使用壽命內采用系統合理的方法對應攤銷金額進行攤銷。
(一)應攤銷金額
無形資產的應攤銷金額，是指其成本扣除預計殘值后的金額。已計提減值準備的無形資產，還應扣除已計提的無形資產減值準備累計金額。無形資產的殘值一般為零，但下列情況除外：
(1) 有第三方承諾在無形資產使用壽命結束時購買該無形資產;
(2)可以根據活躍市場得到預計殘值信息，并且該市場在無形資產使用壽命結束時很可能存在。
無形資產的殘值意味著，在其經濟壽命結束之前，企業預計將會處置該無形資產，并且才該處置中獲得利益。估計無形資產的殘值應以資產處置時的可收回金額為基礎，此時的可收回金額是指在預計出售日，出售一項使用壽命已滿且處于類似使用狀況下，同類無形資產預計的處置價格(扣除相關稅費)。殘值確定以后，在持有無形資產的期間內，至少應于每年年末進行復核，預計其殘值與原估計金額不同的，應按照會計估計變更進行處理。如果無形資產的殘值重新估計以后高于其賬面價值的，則無形資產不再攤銷，直至殘值降至低于賬面價值時再恢復攤銷。
(二)攤銷期和攤銷方法
無形資產的攤銷期自其可供使用(即其達到預定用途)時起至終止確認時止。
企業選擇的無形資產攤銷方法，應當能夠反映與該項無形資產有關的經濟利益的預期實現方式，并一致地運用于不同會計期間。具體攤銷方法有多種，包括直線法、產量法等。例如，受技術陳舊因素影響較大的專利權和專有技術等無形資產，可采用類似固定資產加速折舊的方法進行攤銷;有特定產量限制的特許經營權或專利權，應采用產量法進行攤銷。無法可靠確定其預期實現方式的，應當采用直線法進行攤銷。
企業至少應當于每年年度終了，對使用壽命有限的無形資產的使用壽命及攤銷方法進行復核，如果有證據表明無形資產的使用壽命及攤銷方法與以前估計不同的，應當改變其攤銷年限和攤銷方法，并按照會計估計變更進行會計處理。
持有待售的無形資產不進行攤銷，按照賬面價值與公允價值減去處置費用后的凈額孰低進行計量。
(三)使用壽命有限的無形資產攤銷的會計處理
無形資產的攤銷金額一般應計入當期損益，但如果某項無形資產是專門用于生產某種產品或其他資產的，其所包含的經濟利益是通過轉入到所生產的產品或其他資產中實現的，則該無形資產的攤銷金額應當計入相關資產的成本。例如，一項專門用于生產某種產品的專利技術，其攤銷金額應構成所生產產品成本的一部分，計入制造該產品的制造費用。
無形資產減值測試
根據可獲得的相關信息判斷，有確鑿證據表明無法合理估計其使用壽命的無形資產，應作為使用壽命不確定的無形資產。對于使用壽命不確定的無形資產，在持有期間內不需要進行攤銷，但應當至少在每年年度終了按照《企業會計準則第8號——資產減值》的有關規定進行減值測試。如經減值測試表明已發生減值，則需要計提相應的減值準備，具體賬務處理為：借記“資產減值損失”科目，貸記“無形資產減值準備”科目。
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