（二）企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的初始計量
　　 1.同一控制下的企業(yè)合并
　　 （1）合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔債務方式作為合并對價的，應當在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。長期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔債務賬面價值之間的差額，應當調(diào)整資本公積；資本公積（資本溢價或股本溢價）不足沖減的，調(diào)整留存收益。
　　 合并方的一般分錄如下：
　　 借：長期股權(quán)投資（合并當日被投資方賬面凈資產(chǎn)×合并方取得的股份比例）
　　 ①資本公積（轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)或代償負債的賬面價值高于長期股權(quán)投資初始成本的差額先沖資本公積）
　　 ②盈余公積
　　 ③利潤分配－－未分配利潤（當資本公積不夠沖時再沖盈余公積，如果仍不夠抵最后沖未分配利潤）
　　 貸：轉(zhuǎn)讓的資產(chǎn)或代償?shù)呢搨ㄙ~面價值）
　　 應交稅費――應交增值稅（銷項稅額）
　　 　　　　――應交消費稅
　　 　　　　――應交營業(yè)稅
　　 如果合并前合并方與被合并方采用的會計政策不同，應在被合并方的會計政策調(diào)成與合并方一致后，再根據(jù)被合并方的賬面凈資產(chǎn)認定合并方長期股權(quán)投資成本。
　　 【要點提示】關(guān)鍵考點有兩個，一是長期股權(quán)投資入賬成本的計算；二是轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)或代償負債的賬面價值高于長期股權(quán)投資初始成本的差額的調(diào)賬順序。
　　 （2）合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的，應當在合并日按照被合并方賬面凈資產(chǎn)中屬于投資方的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長期股權(quán)投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應當調(diào)整資本公積；資本公積　（資本溢價或股本溢價）不足沖減的，調(diào)整留存收益。　
　　 合并方的一般會計分錄如下：
　　 借：長期股權(quán)投資（合并當日被投資方賬面凈資產(chǎn)×合并方取得的股份比例）
　　 　　貸：股本或?qū)嵤召Y本（發(fā)行股份的面值或新增的實收資本）
　　 　　　　資本公積－－股本溢價或資本溢價（當長期股權(quán)投資的入賬成本大于股份面值時擠入貸方，反之擠入借方，如果資本公積不夠沖減的則調(diào)減留存收益）
　　 【要點提示】關(guān)鍵考點有兩個：一是長期股權(quán)投資入賬成本的計算；二是資本公積額度的認定。
　　 （3）同一控制下的企業(yè)合并中，合并方發(fā)生的審計、法律服務、評估咨詢等中介費用以及其他相關(guān)直接費用，應當與發(fā)生時直接計入管理費用。
　　 （4）對于被合并方賬面所有者權(quán)益，應當在考慮以下幾個因素的基礎(chǔ)上計算確定形成長期股權(quán)投資的初始投資成本：
　　 ①被合并方與合并方的會計政策、會計期間是否一致。如果合并前合并方與被合并方的會計政策、會計期間不同的，應首先按照合并方的會計政策、會計期間對被合并方資產(chǎn)、負債的賬面價值進行調(diào)整，在此基礎(chǔ)上計算確定被合并方的賬面所有者權(quán)益，并計算確定長期股權(quán)投資的初始投資成本。
　　 ②被合并方賬面所有者權(quán)益是指被合并方的所有者權(quán)益相對于最終控制方而言的賬面價值。
　　 ③同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，如果子公司按照改制時確定的資產(chǎn)、負債經(jīng)評估確認的價值調(diào)整資產(chǎn)、負債賬面價值的，合并方應當按照取得子公司經(jīng)評估確認的凈資產(chǎn)的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。
　　 ④如果被合并方本身編制合并財務報表的，被合并方的賬面所有者權(quán)益的價值應當以其合并財務報表為基礎(chǔ)確定。
　　 2.非同一控制下的企業(yè)合并
　　 （1）購買日的確認
　　 購買日，是指購買方實際取得對被購買方控制權(quán)的日期。通常在測試中以法律手續(xù)辦妥日或款項結(jié)清日為準。
　　 （2）非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的初始計量原則
　　 ①非同一控制下的控股合并中，購買方應當以付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔的負債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值，作為長期股權(quán)投資的成本。企業(yè)合并發(fā)生的會計審計費用、法律服務費用、咨詢費用和評估費列入合并方的管理費用（同一控制下也是這樣處理）。債券的發(fā)行費用追加折價或沖減溢價，權(quán)益性證券的發(fā)行費用在溢價發(fā)行前提下沖抵溢價，如果溢價不夠抵或面值發(fā)行的應沖減盈余公積和未分配利潤（同一控制下也是這樣處理）。
　　 ②無論是同一控制下的企業(yè)合并還是非同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，實際支付的價款或?qū)r中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，應作為應收項目處理。
　　 （3）一般會計分錄
　　 ①如果換出的是無形資產(chǎn)按正常轉(zhuǎn)讓方式處理：
　　 借：長期股權(quán)投資（按上述原則確認的成本）
　　 　　累計攤銷
　　 　　無形資產(chǎn)減值準備
　　 　　貸：無形資產(chǎn)（賬面余額）
　　 　　　　應交稅費—應交營業(yè)稅
　　 　　　　銀行存款（相關(guān)費用）
　　 　　　　營業(yè)外收入（或借記“營業(yè)外支出”）
　　 ②如果換出的是固定資產(chǎn)，按正常轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)處理：
　　 借：固定資產(chǎn)清理
　　 　　累計折舊
　　 　　固定資產(chǎn)減值準備
　　 　　貸：固定資產(chǎn)
　　 借：固定資產(chǎn)清理
　　 　　貸：應交稅費
　　 借：長期股權(quán)投資（房產(chǎn)的公允價值）
　　 　　貸：固定資產(chǎn)清理
　　 借：固定資產(chǎn)清理
　　 　　貸：營業(yè)外收入
　　 或：
　　 借：營業(yè)外支出
　　 　　貸：固定資產(chǎn)清理
　　 ③如果換出的是存貨則按正常銷售收入處理：
　　 借：長期股權(quán)投資
　　 　　貸：主營業(yè)務收入
　　 　　　　應交稅費－應交增值稅（銷項稅額）
　　 借：主營業(yè)務成本
　　 　　存貨跌價準備
　　 　　貸：庫存商品
　　 借：營業(yè)稅金及附加
　　 　　貸：應交稅費－應交消費稅
　　 ④如果是換股合并方式則應作如下處理：
　　 借：長期股權(quán)投資（按股份的公允價值入賬）
　　 　　貸：股本（按股票面值入賬）
　　 　　　　資本公積―股本溢價（倒擠）
　　 在另付發(fā)行費用時：
　　 借：資本公積―股本溢價
　　 　　貸：銀行存款　
　　 【要點提示】考生應把握三個考點：①購買日的實務判定；②非同一控制下長期股權(quán)投資入賬成本確認原則，常以多選題中正誤知識點判別方式測試；③掌握基本會計分錄。

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