三、金融資產(chǎn)減值損失的會(huì)計(jì)處理
　　（一）持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)減值的賬務(wù)處理
　　1.計(jì)提時(shí)：
　　借：資產(chǎn)減值損失
　　　　貸：持有至到期投資減值準(zhǔn)備等
　　2.轉(zhuǎn)回時(shí)：
　　借：持有至到期投資減值準(zhǔn)備等
　　　　貸：資產(chǎn)減值損失
　　【教材例9-9】20×9年1月1日，甲公司支付價(jià)款1 000 000元（含交易費(fèi)用）從上海證券交易所購(gòu)入A公司同日發(fā)行的5年期公司債券12 500份，債券票面價(jià)值總額為1 250 000元，票面年利率為4.72%，于年末支付本年度債券利息（即每年利息為59 000元），本金在債券到期時(shí)一次性償還。合同約定：A公司在遇到特定情況時(shí)可以將債券贖回，且不需要為提前贖回支付額外款項(xiàng)。甲公司在購(gòu)買該債券時(shí)，預(yù)計(jì)A公司不會(huì)提前贖回。甲公司有意圖也有能力將該債券持有至到期，劃分為持有至到期投資。有關(guān)資料如下：
　　（1）2×10年12月31日，有客觀證據(jù)表明A公司發(fā)生了嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難，甲公司據(jù)此認(rèn)定對(duì)A公司的債券投資發(fā)生了減值，并預(yù)期2×11年12月31日將收到利息59 000元，
　　2×12年12月31日將收到利息59 000元，但2×13年12月31日將僅收到本金800 000元。
　　（2）2×11年12月31日，收到A公司支付的債券利息59 000元。
　　（3）2×12年12月31日，收到A公司支付的債券利息59 000元，并且有客觀證據(jù)表明A公司財(cái)務(wù)狀況顯著改善，A公司的償債能力有所恢復(fù)，估計(jì)2×13年12月31日將收到利息59 000元，本金1 000 000元。
　　（4）2×13年12月31日，收到A公司支付的債券利息59 000元和償還的本金1 000 000元。
　　假定不考慮所得稅因素。
　　計(jì)算該債券的實(shí)際利率r：
　　59 000×（1+r）-1+59 000×（1+r）-2+59 000×（1+r）-3+59 000×（1+r）-4+（59 000+
　　1 250 000）×（1+r）-5=1 000 000
　　采用插值法，計(jì)算得出r=10%。
　　表9-5 單位：元

　　*尾數(shù)調(diào)整：1 250 000+59 000-1 190 281=118 719（元）
　　**尾數(shù)調(diào)整：1 000 000+59 000-962 727.27=96 272.73（元）
　　注：表中斜體數(shù)據(jù)表示計(jì)提減值準(zhǔn)備后及恢復(fù)減值后應(yīng)存在的數(shù)字。
　　（1）20×9年1月1日，購(gòu)入A公司債券
　　借：持有至到期投資——A公司債券——成本 1 250 000
　　　　貸：銀行存款 1 000 000
　　　　　　持有至到期投資——A公司債券——利息調(diào)整 250 000
　　（2）20×9年12月31日，確認(rèn)A公司債券實(shí)際利息收入、收到債券利息
　　借：應(yīng)收利息——A公司 59 000
　　　　持有至到期投資——A公司債券——利息調(diào)整 41 000
　　　　貸：投資收益——A公司債券 100 000
　　借：銀行存款 59 000
　　　　貸：應(yīng)收利息——A公司 59 000
　　（3）2×10年12月31日，確認(rèn)A公司債券實(shí)際利息收入、收到債券利息
　　借：應(yīng)收利息——A公司 59 000
　　　　持有至到期投資——A公司債券——利息調(diào)整 45 100
　　　　貸：投資收益——A公司債券 104 100
　　借：銀行存款 59 000
　　　　貸：應(yīng)收利息——A公司 59 000
　　根據(jù)金融工具確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則規(guī)定，2×10年12月31日甲公司對(duì)A公司債券應(yīng)確認(rèn)的減值損失按該日確認(rèn)減值損失前的攤余成本與未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值之間的差額確定。
　　根據(jù)表9-5可知：
　　①2×10年12月31日未確認(rèn)減值損失前，甲公司對(duì)A公司債券投資的攤余成本為
　　1 086 100元。
　　②2×10年12月31日，甲公司預(yù)計(jì)從對(duì)A公司債券投資將收到現(xiàn)金流量的現(xiàn)值計(jì)算如下：
　　59 000×（1+10%）-1+59 000×（1+10%）-2+800 000×（1+10%）-3=53 636.36+48 760.33+
　　601 051.84=703 448.53（元）
　　③2×10年12月31日，甲公司應(yīng)對(duì)A公司債券投資確認(rèn)的減值損失=1 086 100-
　　703 448.53=382 651.47（元）
　　④2×10年12月31日，確認(rèn)A公司債券投資的減值損失
　　借：資產(chǎn)減值損失——持有至到期投資——A公司債券 382 651.47
　　　　貸：持有至到期投資減值準(zhǔn)備——A公司債券 382 651.47
　　（4）2×11年12月31日，確認(rèn)A公司債券實(shí)際利息收入、收到債券利息
　　借：應(yīng)收利息——A公司 59 000
　　　　持有至到期投資——A公司債券——利息調(diào)整 11 344.85
　　　　貸：投資收益——A公司債券 70 344.85
　　2×11年12月31日，應(yīng)確認(rèn)的A公司債券實(shí)際利息收入=703 448.53×10%=70 344.85（元）
　　借：銀行存款 59 000
　　　　貸：應(yīng)收利息——A公司 59 000
　　（5）2×12年12月31日，確認(rèn)A公司債券實(shí)際利息收入，收到債券利息
　　借：應(yīng)收利息——A公司 59 000
　　　　持有至到期投資——A公司債券——利息調(diào)整 12 479.34
　　　　貸：投資收益——A公司債券 71 479.34
　　借：銀行存款 59 000
　　　　貸：應(yīng)收利息——A公司 59 000
　　2×12年12月31日，甲公司預(yù)計(jì)從A公司債券投資將收到的現(xiàn)金流量的現(xiàn)值計(jì)算如下：
　　（59 000+ 1 000 000）×（1+10%）-1=962 727.27（元）
　　根據(jù)金融工具確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則規(guī)定，2×12年12月31日甲公司對(duì)A公司債券轉(zhuǎn)回減值損失后的賬面價(jià)值不應(yīng)當(dāng)超過(guò)假定不計(jì)提減值準(zhǔn)備情況下該金融資產(chǎn)在轉(zhuǎn)回日的攤余成本。
　　根據(jù)表9-5可知：
　　①2×12年12月31日假定不計(jì)提減值準(zhǔn)備情況下A公司債券投資的攤余成本為
　　1190 281元。
　　②2×12年12月31日，甲公司可對(duì)A公司債券投資轉(zhuǎn)回的減值準(zhǔn)備金額=
　　962 727.27-727 272.72=235 454.55（元）<1 190 281-727 272.72=463 008.28（元）
　　③2×12年12月31日，確認(rèn)A公司債券投資損失的轉(zhuǎn)回
　　借：持有至到期投資減值準(zhǔn)備——A公司債券 235 454.55
　　　　貸：資產(chǎn)減值損失——持有至到期投資——A公司債券 235 454.55
　　（6）2×13年12月31日，確認(rèn)A公司債券實(shí)際利息收入，收到債券利息和本金
　　借：應(yīng)收利息——A公司 59 000
　　　　持有至到期投資——A公司債券——利息調(diào)整 　37 272.73
　　　　貸：投資收益——A公司債券 96 272.73
　　借：銀行存款 59 000
　　　　貸：應(yīng)收利息 59 000
　　借：銀行存款 1 000 000
　　　　持有至到期投資減值準(zhǔn)備——A公司債券 147 196.92
　　　　持有至到期投資——A公司債券——利息調(diào)整 102 803.08
　　　　貸：持有至到期投資——A公司債券——成本 1 250 000
　　或：出售時(shí)“持有至到期投資—A公司債券—利息調(diào)整”科目余額=250 000-41 000-
　　45 100-11 344.85-12 479.34=140 075.81（元）（貸方）
　　借：銀行存款 1 000 000
　　　　應(yīng)收利息——A公司 59 000
　　　　持有至到期投資減值準(zhǔn)備—A公司債券 147 196.92
　　　　持有至到期投資—A公司債券—利息調(diào)整 140 075.81
　　　　貸：持有至到期投資—A公司債券—成本 1 250 000
　　　　　　投資收益 96 272.73
　　借：銀行存款 59 000
　　　　貸：應(yīng)收利息 59 000

　　查看：2013年中級(jí)會(huì)計(jì)職稱考試復(fù)習(xí)計(jì)劃表

　　◇ 233網(wǎng)校提醒廣大考生可依據(jù)考試大綱，有效進(jìn)行會(huì)計(jì)職稱復(fù)習(xí)！另外，網(wǎng)校2013年中級(jí)會(huì)計(jì)職稱考試輔導(dǎo)高清課程已經(jīng)開通，學(xué)員可以選報(bào)VIP班、沖刺班、精講班、習(xí)題班等個(gè)性化輔導(dǎo)班次，通過(guò)針對(duì)性地講解、訓(xùn)練、答疑、模考，對(duì)學(xué)習(xí)過(guò)程進(jìn)行全程跟蹤、分析、指導(dǎo)，幫助考生全面提升備考效果！充分了解課程>>