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2020年中級會計經濟法知識點：企業所得稅的應納稅所得額
一、一般規定
1.企業每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補的以前年度虧損后的余額，為應納稅所得額。其計算公式為：
應納稅所得額=收入總額-不征稅收入一免稅收入-扣除額一允許彌補的以前年度虧損
2.企業清算所得，是指企業全部資產可變現價值或者交易價格減除資產凈值、清算費用、相關稅費，加上債務清償損益等計算后的余額。
投資方企業從被清算企業分得的剩余資產，應當確認為股息所得；剩余資產減除上述股息所得后的余額，超過或者低于投資成本的部分，應當確認為投資資產轉讓所得或者損失。
4.企業應納稅所得額的計算，應遵循以下原則：
一是權責發生制原則。二是稅法優先原則。
二、收入總額
企業所得稅有關收入主要涉及三個問題：
一是收入的范圍與分類；
二是收入的計量；
三是收入時間的確認。
（一）收入總額概述
企業以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額。包括：銷售貨物收入，提供勞務收入，轉讓財產收入，股息、紅利等權益性投資收益，利息收入，租金收入，特許權使用費收入，接受捐贈收入以及其他收入。
2、企業以權責發生制的原則確認收入
（二）銷售貨物收入：必須遵循權責發生制原則和實質重于形式原則。
1.對企業銷售商品一般性收入，同時滿足下列條件的應確認為收入的實現：
（1）商品銷售合同已經簽訂，企業已將商品所有權相關的主要風險和報酬轉移給購貨方；
（2）企業對已售出的商品既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有實施有效控制；
（3）收入的金額能夠可靠地計量；
（4）已發生或將發生的銷售方的成本能夠可靠地核算。
2.除上述一般性收入確認條件外，采取下列特殊銷售方式的，應按以下規定確認收入實現時間：
（1）銷售商品采用托收承付方式的，在辦妥托收手續時確認收入；
（2）銷售商品采取預收款方式的，在發出商品時確認收入；
（3）銷售商品需要安裝和檢驗的，在購買方接受商品以及安裝和檢驗完畢時確認收入。如果安裝程序比較簡單，可在發出商品時確認收入；
（4）銷售商品采用支付手續費方式委托代銷的，在收到代銷清單時確認收入。
3.其他商品銷售收入的確認。
（1）采用售后回購方式銷售商品的，銷售的商品按售價確認收入，回購的商品作為購進商品處理。有證據表明不符合銷售收入確認條件的，如以銷售商品方式進行融資，收到的款項應確認為負債，回購價格大于原售價的，差額應在回購期間確認為利息費用。
（2）銷售商品以舊換新的，銷售商品應當按照銷售商品收入確認條件確認收入，回收的商品作為購進商品處理。
（3）企業為促進商品銷售而在商品價格上給予的價格扣除屬于商業折扣，商品銷售涉及商業折扣的，應當按照扣除商業折扣后的金額確定銷售商品收入金額。
（4）債權人為鼓勵債務人在規定的期限內付款而向債務人提供的債務扣除屬于現金折扣，銷售商品涉及現金折扣的，應當按扣除現金折扣前的金額確定銷售商品收入金額，現金折扣在實際發生時作為財務費用扣除。
（5）企業因售出商品的質量不合格等原因而在售價上給予的減讓屬于銷售折讓；企業因售出商品質量、品種不符合要求等原因而發生的退貨屬于銷售退回。企業已經確認銷售收入的售出商品發生銷售折讓和銷售退回，應當在發生當期沖減當期銷售商品收入。
（6）對于企業買一贈一等方式組合銷售商品的，其贈品不屬于捐贈，應按各項商品的價格比例來分攤確認各項收入，其商品價格應以公允價格計算。
（三）提供勞務收入
1.對企業提供勞務交易的，在納稅期末應合理確認收入和計算成本費用；具體辦法可采用完工進度（百分比）來確定，包括已完工作量、已提供勞務占總勞務的比例、發生的成本占總成本的比例等。
2.企業應按合同或協議總價款，按照完工程度確認當期勞務收入，同時確認當期勞務成本。
4.下列提供勞務滿足收入確認條件的，應按規定確認收入：
（1）安裝費；（2）宣傳媒介的收費；（3）軟件費；（4）服務費；（5）藝術表演、招待宴會和其他特殊活動的收費；（6）會員費；（7）特許權費；（8）勞務費。
（四）其他收入
1.轉讓財產收入。轉讓財產收入，是指企業轉讓固定資產、生物資產、無形資產、股權、債權等財產取得的收入。
2.股息、紅利等權益性投資收益。
3.利息收入。
4.租金收入。
5.特許權使用費收入。
6.接受捐贈收入。
7.其他收入。
三、不征稅收入
（一）財政撥款：財政性資金
財政性資金不僅僅是指財政部門撥付的資金，還包含政府及其他部門撥付的有關資金。
（二）依法收取并納入財政管理的行政事業性收費、政府性基金
行政事業性收費，一般是指依照法律法規等有關規定，按照國務院規定程序批準，在實施社會公共管理，以及在向公民、法人或者其他組織提供特定公共服務過程中，向特定對象收取并納入財政管理的費用。
政府性基金，一般是指企業依照法律、行政法規等有關規定，代政府收取的具有專項用途的財政資金。
（三）國務院規定的其他不征稅收入
1.企業取得的各類財政性資金，除屬于國家投資和資金使用后要求歸還本金的以外，均應計入企業當年收入總額；
2.對企業取得的由國務院財政、稅務主管部門規定專項用途并經國務院批準的財政性資金，準予作為不征稅收入，在計算應納稅所得額時從收入總額中減除；
3.納入預算管理的事業單位、社會團體等組織按照核定的預算和經費報領關系收到的由財政部門或上級單位撥入的財政補助收入，準予作為不征稅收入，另有規定的除外。
四、稅前扣除項目及標準
企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出允許在稅前予以扣除。其中相關性、真實性和合理性是企業所得稅稅前扣除的基本要求和重要條件：
（1）“有關的”支出，即與取得收入直接相關的成本費用才予扣除；
（2）“實際發生”即真實性，所提出的支出扣除項目，應拿出證明“足夠”或“適當”的憑據來判定；
（3）“合理的”即判定企業發生的扣除項目應符合一般經營常規和會計慣例。
（一）一般扣除項目
一般扣除項目，是指企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。
2、其他支出：
（1）企業在生產經營活動中發生的合理的不需要資本化的借款費用，準予扣除。
（2）企業參加財產保險，按照有關規定繳納的保險費，準予扣除。
（3）企業依照國家有關規定提取的用于環境保護、生態恢復等方面的專項資金，準予扣除。
（4）企業發生的合理的勞動保護支出，準予扣除。
（5）企業發生與生產經營有關的手續費及傭金支出，不超過以下規定計算限額以內的部分，準予扣除；超過部分，不得扣除。
（二）特殊扣除項目
1.公益性捐贈的稅前扣除。公益性捐贈，是需要通過公益性組織或者機構進行的捐贈。
2.以經營租賃方式租入固定資產發生的租賃費支出，按照租賃期限均勻扣除；以融資租賃方式租入固定資產發生的租賃費支出，按照規定構成融資租入固定資產價值的部分應當提取折舊費用；分期扣除。
3.企業在貨幣交易中，以及納稅年度終了時將人民幣以外的貨幣性資產、負債按照期末即期人民幣匯率中間價折算為人民幣時產生的匯兌損失，除已經計入有關資產成本以及與向所有者進行利潤分配相關的部分外，準予扣除4.符合條件的貸款損失準備金允許在稅前扣除，具體準予稅前提取貸款損失準備金的貸款資產范圍包括：
（1）貸款
（2）銀行卡透支、貼現、進出口押匯等各項具有貸款特征的風險資產；
（3）由金融企業轉貸并承擔對外還款責任的國外貸款，包括國際金融組織貸款、外國政府混合貸款等資產。
5.存款保險扣除。但不包括存款保險保費滯納金。
6.保險公司按下列規定繳納的保險保障基金，準予據實稅前扣除：
（1）非投資型財產保險業務，不得超過保費收入的0.8%；投資型財產保險業務，有保證收益的，不得超過業務收入的0.08%，無保證收益的，不得超過業務收入的0.05%。
（2）有保證收益的人壽保險業務，不得超過業務收入的0.15%；無保證收益的人壽保險業務，不得超過業務收入的0.05%。
（3）短期健康保險業務，不得超過保費收入的0.8%；長期健康保險業務，不得超過保費收入的0.15%。
非投資型意外傷害保險業務，不得超過保費收人的0.8%。
（4）投資型意外傷害保險業務，有保證收益的，不得超過業務收入的0.08%，無保證收益的，不得超過業務收入的0.05%。
（三）不得扣除項目
1.向投資者支付的股息、紅利等權益性投資收益款項。
2.企業所得稅稅款。
3.稅收滯納金。
4.罰金、罰款和被沒收財物的損失。
5.國家規定的公益性捐贈支出以外的捐贈支出。
6.贊助支出。
7.未經核定的準備金支出。
8.與取得收人無關的其他支出。
五、企業資產的稅務處理
（一）企業資產概述
企業資產，是指企業擁有或者控制的、用于經營管理活動且與取得應稅收入有關的資產。
（二）固定資產
在計算應納稅所得額時，企業按照規定計算的固定資產折舊，準予扣除。
1.下列固定資產不得計算折舊扣除：
（1）房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產；
（2）以經營租賃方式租入的固定資產；
（3）以融資租賃方式租出的固定資產；
（4）已足額提取折舊仍繼續使用的固定資產；
（5）與經營活動無關的固定資產；
（6）單獨估價作為固定資產入賬的土地；
（7）其他不得計算折舊扣除的固定資產。
2.除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，固定資產計算折舊的最低年限：
（1）房屋、建筑物，為20年；
（2）飛機、火車、輪船、機器、機械和其他生產設備，為10年；
（3）與生產經營活動有關的器具、工具、家具等，為5年；
（4）飛機、火車、輪船以外的運輸工具，為4年；
（5）電子設備，為3年。
（三）生產性生物資產
1.生產性生物資產按照以下方法確定計稅基礎：
（1）外購的生產性生物資產=價款+相關稅費
（2）通過捐贈、投資、非貨幣性資產交換、債務重組等方式取得的生產性生物資產=公允價值+相關稅費
2.生產性生物資產的折舊攤銷照比固定資產。
3.生產性生物資產計算折舊的最低年限如下：
（1）林木類生產性生物資產，為10年；
（2）畜類生產性生物資產，為3年。
（四）無形資產
1.下列無形資產不得計算攤銷費用扣除：
（1）自行開發的支出已在計算應納稅所得額時扣除的無形資產；
（2）自創商譽；
（3）與經營活動無關的無形資產；
（4）其他不得計算攤銷費用扣除的無形資產。
2.無形資產按照直線法計算的攤銷費用，準予扣除。外購商譽的支出，在企業整體轉讓或者清算時，準予扣除。
3.無形資產的攤銷年限不得低于10年。作為投資或者受讓的無形資產，有關法律規定或者合同約定了使用年限的，可以按照規定或者約定的使用年限分期攤銷。
（五）長期待攤費用
1.已足額提取折舊的固定資產的改建支出，按照固定資產預計尚可使用年限分期攤銷。
2.租入固定資產的改建支出，按照合同約定的剩余租賃期限分期攤銷。
3.固定資產的大修理支出，按照固定資產尚可使用年限分期攤銷
4.其他應當作為長期待攤費用的支出，自支出發生月份的次月起，分期攤銷，攤銷年限不得低于3年。
（六）投資資產
1、企業對外投資期間，投資資產的成本在計算應納稅所得額時不得扣除。
2、企業在轉讓或者處置投資資產時，投資資產的成本，準予扣除。
（七）存貨
存貨的計價方法參考其他資產。
企業使用或者銷售的存貨的成本計算方法，可以在先進先出法、加權平均法、個別計價法中選用一種。計價方法一經選用，不得隨意變更。
（八）資產損失
1、包括現金損失，存款損失，壞賬損失，貸款損失，股權投資損失，固定資產和存貨的盤虧、毀損、報廢、被盜損失，自然災害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失。
2、企業發生上述資產損失，應在按稅法規定實際確認或者實際發生的當年申報扣除，不得提前或延后扣除。
六、企業特殊業務的所得稅處理
（一）企業重組業務的所得稅處理
企業重組、兼并收購稅收一般處理：
一是對資產價格不變的，則不征稅也不減稅；
二是對資產售價高于資產凈值而形成的收入，即利得部分都要繳稅；
三是對資產重組損失部分則在規定條件下準予扣除。
稅務處理的原則：
一是資產重組必須要確認資產轉讓所得或損失；
二是相關資產應當按照交易價格重新確定計稅基礎，為新企業今后的資產處理，包括折舊或攤銷提供基礎價格；
三是上述兩項工作的認定必須在交易發生時確認，不能提前也不能滯后；
四是財稅部門有權根據新情況規定新的處理政策。
具體的稅務處理，基本和會計實務的處理一致：
（1）對于企業債務重組所得超過該企業當年應納稅所得額50%的，則可在今后5個納稅年度內均勻計入所得額。低于50%的則計入企業當年應納稅所得額，當年納稅。
（2）企業股權收購。是指一家企業購買另一家的股權，以實現對被收購企業控制的交易。其支付對價的方式包括：股權支付、非股權支付及兩者的組合。
一般性的稅務處理：一是被收購企業應確認股權轉讓所得或損失，而收購方作為出資方屬于投資行為，所以不需繳稅；
二是股權轉讓交易價格一般是協議價或市場評估價，這兩種價格水平的確定應符合“公允價值”標準，其與資產凈值的差額即為所得或損失；
三是收購方取得股權的計稅基礎應以公允價值為基礎確定，即符合“公允價值”標準的價格可以作為收購方的入賬依據，入賬資產據此可以進行折舊或攤銷。
特殊性稅務處理：為保證企業經營的連續性，對企業整體收購行為予以稅收優惠處理。
（4）企業資產收購，是指一家企業購買另一家企業的實質經營性資產的交易，受讓企業支付對價的方式包括股權支付、非股權支付及兩者的組合。
企業資產收購的稅務處理與企業股權收購的稅務處理一致。
（5）企業合并
一般性稅務處理：企業合并應視同被合并企業的終結，在稅務處理上一般應實行企業清算，規定如下：
一是合并企業接受被合并企業的資產和負債要重新評估，其資產的入賬價格要按公允價值原則確定，并據此進行折舊或攤銷處理；
二是被合并企業及其股東的資產要進行清算，如存在所得部分要依法納稅；
三是被合并企業以前年度存在的經營性虧損在清算時就要消化掉，不得帶入新合并企業結轉彌補。
（6）企業分立
一般性稅務處理：
一是被分立企業繼續存在的情況。其分立出去的資產按公允價值確認資產轉讓所得或損失；分立企業接受的資產按公允價值確認并進行入賬處理；被分立企業的股東取得的對價視同被分立企業的分配處理，即有收益視同利得部分納稅。
二是被分立企業不再存在的情況。其分立出去的資產按公允價值確認資產轉讓所得或損失；分立企業接受的資產按公允價值確認并進行入賬處理；被分立企業及其股東應按企業清算進行納稅處理，即有收益視同利得部分納稅。同時規定，企業分立相關企業的虧損不得相互結轉彌補。
特殊性稅務處理：
一是被分立企業的股東繼續按原持股比例取得新企業的股權，即100%轉股；
二是對于實行股權支付的被合并企業的股東，其取得的股權支付金額不低于總支付金額的85%。
（二）企業清算的所得稅處理
1.企業清算的所得稅處理包括以下內容：
（1）全部資產均應按可變現價值或交易價格，確認資產轉讓所得或損失；
（2）確認債權清理、債務清償的所得或損失；
（3）改變持續經營核算原則，對預提或待攤性質的費用進行處理；
（4）依法彌補虧損，確定清算所得；
（5）計算并繳納清算所得稅；
（6）確定可向股東分配的剩余財產、應付股息等。
2.企業的全部資產可變現價值或交易價格，減除資產的計稅基礎、清算費用、相關稅費，加上債務清償損益等后的余額，為清算所得。企業應將整個清算期作為一個獨立的納稅年度計算清算所得。
3.被清算企業的股東分得的剩余資產的金額，股東享有剩余財產分配權。
（三）政策性搬遷或處置收入的所得稅處理
1.企業搬遷或處置收入用于購置或建造與搬遷前相同或類似性質、用途或者新的固定資產和土地使用權或對其他固定資產進行改良，或進行技術改造，或安置職工的，準予其搬遷或處置收入扣除固定資產重置或改良支出、技術改造支出和職工安置支出后的余額，計入企業應納稅所得額。
2.企業沒有重置或改良固定資產、技術改造或購置其他固定資產的，應將搬遷收人加上各類拆遷固定資產的變賣收入、減除各類拆遷固定資產的折余價值和處置費用后的余額計入企業當年應納稅所得額，計算繳納企業所得稅。
3.企業利用政策性搬遷或處置收入購置或改良的固定資產，可以按照現行稅收規定計算折舊或攤銷，并在企業所得稅稅前扣除。
4.企業從規劃搬遷次年起的5年內，其取得的搬遷收入或處置收入暫不計入企業當年應納稅所得額，在5年期內完成搬遷的，企業搬遷收入按前述規定處理。
七、非居民企業的應納稅所得額
1.股息、紅利等權益性投資收益和利息、租金、特許權使用費所得，以收入全額為應納稅所得額；
2.轉讓財產所得，以收入全額減除財產凈值后的余額為應納稅所得額；財產凈值，是指有關資產、財產的計稅基礎減除已經按照規定扣除的折舊、折耗、攤銷、準備金等后的余額。
3.其他所得，參照前兩項規定的方法計算應納稅所得額。
【課后練習】
【單選題】甲公司為增值稅一般納稅人，主要提供電信服務。2019年7月，甲公司提供基礎電信服務取得不含稅銷售額100萬元，提供增值電信服務取得不含稅銷售額80萬元。甲公司對不同種類服務的銷售額分別核算。甲公司當月的銷項稅額為（ ）萬元。
A．15．8
B．14．8
C．19．8
D．30．6
【答案】B
【解析】基礎電信服務適用增值稅稅率為10％，增值電信服務適用增值稅稅率為6％；因此，甲公司當月的銷項稅額=100×10％+80×6％=14．8(萬元)。
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