第十五章個人所得稅法（三）
個人所得稅應納稅額計算中的特殊問題。教材從P320—P335共講了23個有關應納稅額計算的特殊問題，其中涉及到“工資、薪金”項目的占了絕大部。所以學習時，按項目進行了歸集：
一、工資、薪金項目應納稅額計算的特殊問題：
（一）對個人取得全年一次性獎金的計算：對個人取得全年一次性獎金，應單獨作為一個月的工資薪金所得計算納稅，先將取得的全年一次性獎金除以12個月，以此確定稅率和速算扣除數（記?。簺]有扣除2000元/月的費用哦），再按取得的全年一次性獎金征稅，如果取得全年一次性獎金當月的工資、薪金所得低于扣除費用的話，還要減去當月工資、薪金所得與扣除費用之間的差額。舉例如下：
例：張某于2009年12月取得全所一次性獎金8400元，當月取得的工資額為2400元，請計算張某當月應納繳的個人所得稅。
張某當月工資薪金所得應納稅額：（2400-2000）×5%=20元。
當月取得的全年一次性獎金應納稅額：
先確定稅率為：8400÷12月=700元，查表得知稅率為10%，速得扣除數為：25元。
則應納稅額為：8400×10%-25=815元。
合計當月應納稅額20+815=835元。
如果張某當月工資薪金所得為1800元，因當月的工資、薪金所得低于費用扣除額的2000-1800=200元，則當月應納稅額計算：
（8400-200）×10%-25=795元。
這里還要提醒自己的是，對于取得除全年一次性獎金以外的其他各種名目的獎金，是并入當月的工資、薪金所得征稅。
（二）對個人取得全年一次性不含稅獎金的計算：主要計算的重點是先將全年一次性不含稅獎金換算成含稅的獎金，同樣，先將取得的全年一次性不含稅獎金除以12個月（如果取得不含稅獎金的當月工資、薪金低于扣除費用的，則先應抵減其差額。），以此確定不含稅工資、薪金所得的稅率和速算扣除數，然后再用全年一次性不含稅獎金減去速算扣除數的余額，除以（1-不含稅工資、薪金所得適用的稅率）之后，得出全年一次性含稅獎金額。如上面所舉例題張某取得8400元的不含稅獎金（其當月取得的工資薪金為2400元），由計算如下：
先確定不含稅工資、薪金所得適用的不含稅率：
8400÷12月=700元，查表得知稅率為10%，速得扣除數為：25元。
則不含稅獎金為：（8400-25）÷（1-10%）=9305.56元
然后再按取得的全年一次性含獎金除12個月確定其不含稅工資、薪金所得的稅率和速算扣除數：9305.56÷12月=775.46元，查表得知稅率為10%，速得扣除數為：25元。
則應納稅額：9305.56×10%-25=905.56元。
如果上面所舉例題張某取得8400元的不含稅獎金（其當月取得的工資薪金為1800元，低于扣除費用200元），由計算如下：
先確定不含稅工資、薪金所得適用的不含稅率：
（8400-200）÷12月=683.33元，查表得知稅率為10%，速得扣除數為：25元。
則不含稅獎金為：（8400-25）÷（1-10%）=9305.56元
然后再按取得的全年一次性含獎金除12個月確定其不含稅工資、薪金所得的稅率和速算扣除數：9305.56÷12月=775.46元，查表得知稅率為10%，速得扣除數為：25元。
則應納稅額：（9305.56-200）×10%-25=885.56元
對于企業所得稅的納稅人及個人獨資企業、合伙企業、個體工商業戶，為個人支付的個人所得稅不允許在稅前扣除。
（三）對于采掘業、遠洋運輸、遠洋捕撈三個特定行業的職工所取得的工資、薪金所得，可按月預繳，年度終了年30日內，合計全年的工資薪金所得，再按12個月平均的計算應納稅額。
應納稅額=[（全年工資、薪金所得÷12月）-扣除費用×稅率-速算扣除數]×12
（四）個人取得公務交通、通信補貼收入，扣除一定標準之后，并入所屬月份與該月的工資薪金所所得合并后計征個人所得稅。
（五）按規定比例繳付的失業各隊費（金），不計入職工個人當期工資、薪金所得，超過比例的，計入當月職工個人的工資薪金所得。具備規定條件的失業人員領取的失業保險金，免征個人所得稅。對于企業為員工支付的各項免稅保險金，應在繳付的當月并入職工的工資薪金所得計征個人所得稅。
（六）個人以股份形式取得的量化資產，暫緩征個人所得稅，待個人在轉讓股份時，按轉讓收入減除個人取得該股份時實際支付的費用和合理轉讓費用后的余額，按“財產轉讓所得”計征個人所得稅。
（七）同時取得雇傭單位和派遣單位工資、薪金計征個人所得稅的問題：先按取得雇傭單位的工資、薪金收入減除扣除費用（如果取得雇傭單位的工資薪金收入一部分是上交給派遣單位的，還應減除上交給派遣單位的部分）之后繳納個人所得稅，再按派遣單位取得的工資薪金收入全額繳納個人所得稅（注意，不扣除費用），然后，再將上述二個單位取得的工資薪金所得向稅務機關申報納稅，繳其工資、薪金所得，多退少補。（注意看教材P323的例題）
（八）關于在中國境內無住所的個人取得工資薪金所得和征稅問題，這一部分的內容比較難以理解，須重點掌握：
1、首先要理解在中國境內無住所的定義：是指習慣性居住地不在中國境內的。（當然考試不會考這個，這里只是為后面的講述更加清楚易懂而進行的解釋）
2、第二要理解工資、薪金所得來源地的確定，這里分為二種，即來源于中國境內所得和來源于中國境外所得：
（1）來源于中國境內所得：是指個人實際在中國境內工作期間取得的工資薪金所得，包括中國境內企業、雇主和中國境外企業、雇主支付的工資、薪金所得，也就是說，只要有中國境內工作期間取得的工資、薪金所得，無論是由中國境內還是中國境外的企業、雇主支付的，均為來源于中國境內所得。
（2）來源于中國境外所得：是指個人實際在中國境外工作期間取得的工資薪金所得，包括中國境內企業、雇主和中國境外企業、雇主支付的工資、薪金所得，也就是說，只要有中國境外工作期間取得的工資、薪金所得，無論是由中國境內還是中國境外的企業、雇主支付的，均為來源于中國境外所得。
3、第三是還要將在中國境內無住所的個人分為四類，即①在中國境內居住不超過90天或183天的納稅人；②在中國境內居住超過90天或183天但未超滿1年的納稅人；③在中國境內居住超過1年但未滿5年的；④在中國境內居住超過5年的。
4、以上所分的四類納稅人，對于來源于中國境內外的工資薪金征稅規定如下：
（1）在中國境內居住不超過90天或183天的納稅人：僅對在中國境內工作期間，境內企業、雇主及機構支付的工資薪金所得征稅；
應納稅額＝（當月境內外工資薪金應納稅所得額×適用稅率－速算扣除數）×（當月境內支付工資÷當月境內外支付工資總額）×（當月境內工作天數÷當月天數）（教材P325中的公式是錯誤的，如果是錯誤的話，這一塊也就沒有計算題目了，哈哈）
（2）在中國境內居住超過90天或183天但未超滿1年的納稅人：僅對來源于境內所得征稅，對來源于境外所得不征稅。
（3）在中國境內居住超過1年但未滿5年的：僅對來源于境外所得中，則境外企業、雇主支付部分不征稅，其余的全部要征稅。
（4）在中國境內居住超過5年的，自第6年起，第居住滿1年，來源于境內外的所得全部要征稅。
（5）對于在中國境內企業任職的企業董事、高層管理人員（指公司正、副（總）經理、各職能技師、總監及其他類似公司管理層的職務），在中國境內任職期間，取得由中國境內企業支付的董事費、工資薪金，均要納稅，不受前面的規定，而對于中國境外企業支付的工資薪金所得，按前述規定執行。
（6）對于取得不滿一個月的工資、薪金所得，按下列公式計算應納稅額：
應納稅額=（當月工資、薪金應納稅所得額×稅率-速算扣除數）×（當月實際在中國天數÷當月天數（28、29、30、31天））
學習這一部分，最好參照文件《國家稅務總局關于在中國境內無住所的個人取得工資薪金所得納稅義務問題的通知》（國稅發[1994]148號）和《國家稅務總局關于在中國境內無住所的個人計算繳納個人所得稅若干具體問題的通知》（國稅函發[1995]125號）。
（九）關于取得退職費收入征免個人所得稅的問題：對于按規定條件退職而取得退職費的，免征個人所得稅；對于未按規定退職取得退職費的，在取得當月按工資薪金所得計征個人所得稅。如果對一次性取得較高退職費的，可視為一次性取得數月的工資、薪金收入，以原工資、薪金為標準，劃分為若干月（最長不得大于6個月，大于6個月的，按6個月計算）工資薪金后，計算應納稅額。舉例如下：
例：如李某取得非正常退職的一次性退職費10000元，原工資為2500元/月，則計算其應納稅額。
一次性退職費10000÷2500=4個月，則取得的一次性退職費應納稅：
（10000元÷4個月-2000）×5%×4個月=100元。
如果取得的退職費為24000元，則先計算其月份為：
24000÷2500=9.6個月，大于6個月，則按6個月計算月工資為：
24000元÷6個月=4000元，則應納稅額：
[（4000元-2000）×10%-25]×6個月=1050元。
對個退職6個月之后，又再次任職、受雇的，對已繳納個人所得稅的退職費收入，不再與再次任職、受雇的工資、薪金所得合并繳納個人所得稅了。
（十）對于個人取得因解除勞動合同的經濟補償的征稅規定：對于是因企業破產取得的一次性安置費收入，免征個人所得稅。對于是因與用人單位解除勞動關系而取得的一次性補償收入，按以下規定處理：
1、如果取得的一次性補償收入不超過當地上年職工平均工資3倍數額以內的部分，免征個人所得稅；對于超過3倍數額的，就超過部分視為一次性取得數月的工資、薪金所得，允許在期限內平均計算月工資、薪金所得。具體期限規定是：以超過部分除以個人在本企業的工作年限（超過12年的按12年），得出的商數為年工資薪金所得。舉例如下：
例：劉某取得與用人單位解除勞動關系而取得的一次性補償收入9萬元，其在該企業工作2年，當地上年職工年平均工資為2萬元，計算劉某應納稅額。
年工資總額為：（15-2×3）÷2=4.5萬元，
應納稅額：[（45000÷12-2000）×10%-25]×12月=1800元。
注：關于上面這個例題，是否要分解到月再征稅，還是直接按超過當地上年工資3倍的部分，按適用稅率征稅，自己還不太明確，得問一下老師或高手？？
（十一）辦理商業性補充養老保險退保后，應按“工資、薪金”所得征收個人所得稅。注意，對于企業為職工購買的商業補充養老保險，不得在計算企業所得稅時扣除。
（十二）個人股票期權所得征稅方法，這一部分的規定很多，且難以理解。
1、理解什么是股票期權授權日和行權日，股票期權是上市公司授予本公司職工在未來時間內以某以特定價格購買本公司一定數量公司股票的權利，通俗地講，就是給予職工購買內部股票的權利。授權日就是授予權利日，行權日行使上以權利的日期。
2、另外這里還得講一下職工按受權日的規定購買股票的價格，大家知道，內部發行的股票，其價格一般都比較低，股票一旦上市公開發行之后，其價格會迅猛發上漲幾十倍，實際上就是公司讓給職工的一些獎金等。理解了以上二點的話，對這個股票期權所得征稅就好說了。
3、對于行權前轉讓股票期權轉讓所得、在行權日其購買股票價低于市價（收盤價），其取得的差價，均屬于“工資、薪金”所得征個人所得稅。例如：劉某取得本公司100000股，每股購買價1元，在行權日之前，轉讓股票期權3000股，每股轉讓價8元，在行權日時，該股票的收盤價為12元每股。則劉某取得的轉讓股票期權：8*3000=24000元，行權日，其實際購買價與市價的差額：（12-1）7000=77000元，合計101000元應作為劉某的“工資薪金”所得。
4、對于行權日后，職工將股票（這時不叫股票期權了）轉讓，其取得的差額，按“財產轉讓所得”征稅，員工取得的紅利、股息，按“利息、股息、紅利所得”項目征稅。
5、
二、應納稅額計算中的特殊問題其他規定：
（一）對于兩人以上的納稅人共同取得同一項所得，以每人分得的收入分別減除費用之后，再計算各自的應納稅額，實際上就是先分后稅。關于這一規定，同教材（P307）“一、費用減除標準中的（二）合伙企業的投資者按照……平均計算每個投資者的應納稅所得額”，我在前面的學習筆記中對這部分的理解是先稅后分，即先完稅之后，再分配，與這里的規定不同。（得問一下老師或高手）
（二）對于納稅人取得外幣如何折合成人民幣的問題，主要記住，取得的是美元、日元和港幣的，以中國人民銀行公布的基準匯價折合成人民幣，取得的外幣是其他外幣有，先換算成美元，再按美元以中國人民銀行公布的基準匯價折合成人民幣。
（三）個人提供擔保取得的收入，按“其他所得”征收個人所得稅。
（四）個人兼職取得的收入，按“勞動報酬”所得征稅，但對已退休人員再任職取得的收入，在減除扣除費用后，按“工資、薪金”所得征稅。
（五）企業向個人支付的不競爭款項，按“偶然所得”征收個人所得稅。
總而言之，關于特殊計算的一節，內容較多，也較復雜，自己需引起高度關注，其他未列興的有關內容，看一下書。
二、關于個人所得稅的稅收優惠，沒有什么難以理解的，除了第四、第五點按前面關于在中國境內無住所的個人取得工資薪金所得和征稅問題的處理規定征免?？傊粋€字，“背！”
三、境外所得的稅額扣除，理解：
1、扣除境外所得已納稅額的扣除為分國不分項的原則扣除。
2、扣除的稅額為納稅人在境外實際繳納的稅額。
3、扣除的限額是所得來源按照我國個人所得稅法計算的應納稅額為限額，如境外已納稅額低于按我國個人所得稅法計算的應納稅額，則應補繳，若高于的話，則可以在5年內從所得來源的國家或地區的扣除限額余額中補扣。
注意看書上的例題。
四、個人所得稅的征收管理，這一章，主要是講個人所得稅如何進行征收的，哪些需要申報，哪些是屬于代扣代繳的等。
（一）自行申報納稅的規定，哪些屬于自行申報納稅的，自行申報納稅的內容以及自行納稅申報年所得的計算等。這里主要關注是：
1、年所得12萬元以上的自行申報。
2、各項所得的計算方法中，注意的是財產租賃所得不減除出租財產過程中繳納的有關稅費，對于取得的財產租賃所得屬于跨年度的，按取得年度為全部收入額。
3、勞務報酬所得、特許權使用費所得，不得減除相關稅費。
（二）自行申報地點，關注：個人獨資企業、合伙企業興辦兩個或兩個以上企業的，區分不同情形確定納稅地點：
1、興辦的企業全部是個人獨資企業的，分別向各自企業的實際經營所在地稅務機關申報納稅。
2、興辦的企業有合伙企業的，在經常居住地稅務機關申報納稅，經常居住地稅務機關與其興辦的企業所在地不一致的，選擇并固定向其參與興辦的某一合伙企業的經營管理所在地稅務機關申報納稅。
（三）扣繳義務的規定，關注一下，扣繳義務人未履行扣繳義務的，其個人所得稅還是由納稅人繳納，但扣繳義務人應承攬應扣未扣稅款50%以上3倍以下的罰款。