二、利用專家的工作
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【提示】本章所指的專家特指會計審計領域之外的專家，專家既可能是會計師事務所內部專家，也可能是會計師事務所外部專家。
注冊會計師利用專家的工作目標是：確定是否利用專家的工作，如果利用專家的工作，專家的工作是否足以實現審計目的。注冊會計師對發表的審計意見獨立承擔責任，這種責任并不因利用專家的工作而減輕。
(一)利用專家工作前一考慮利用專家的工作時的審計程序
1．評價專家的勝任能力、專業素質和客觀性
與評價專家的勝任能力、專業素質和客觀性相關的事項，包括專家是否需要遵守技術標準、其他職業準則或行業要求(如職業團體或行業協會的職業道德守則和其他會員要求，特許機構提出的認證標準)以及法律法規的要求等。
2．了解專家的專長領域
注冊會計師對專家的專長領域的了解可能包括下列方面：
(1)與審計相關的、管理層的專家專長領域的進一步細分信息；
(2)職業準則或其他準則以及法律法規是否適用；
(3)專家使用哪些假設和方法，及其在專家的專長領域是否得到普遍認可，對實現財務報告目的是否適當；
(4)專家使用的內外部數據或信息的性質。
3．與專家達成一致意見
注冊會計師與專家就各自角色和責任達成的一致意見可能包括下列內容：
(1)由注冊會計師還是專家對原始數據實施細節測試；
(2)同意注冊會計師與被審計單位或其他人員討論專家的工作結果或結論，必要時，包括同意注冊會計師將專家的工作結果或結論的細節作為注冊會計師在審計報告中發表非無保留意見的基礎；
(3)將注冊會計師對專家工作形成的結論告知專家。
(二)利用專家工作后一評價專家的工作是否足以實現審計目的
1．評價的內容
(1)結論：專家的工作結果或結論的相關性和合理性，以及與其他審計證據的一致性；
(2)假設：如果專家的工作涉及使用重要的假設和方法，這些假設和方法在具體情況下的相關性和合理性；
(3)數據：如果專家的工作涉及使用重要的原始數據，這些原始數據的相關性、完整性和準確性。
2．評價的程序
(1)詢問專家。
(2)復核專家的工作底稿和報告。
(3)實施用于證實的程序，包括：觀察專家的工作；檢查已公布的數據，如來源于信譽高、權威的渠道的統計報告；向第三方詢證相關事項；執行詳細的分析程序；重新計算。
(4)必要時(如當專家的工作結果或結論與其他審計證據不一致時)與具有相關專長的其他專家討論。
(5)與管理層討論專家的報告。
3．評價結論及措施
如果確定專家的工作不足以實現審計目的，注冊會計師應當采取下列措施之一：
(1)就專家擬執行的進一步工作的性質和范圍，與專家達成一致意見；
(2)根據具體情況，實施追加的審計程序。
如果注冊會計師認為專家的工作不足以實現審計目的，且注冊會計師通過實施追加的審計程序(如專家和注冊會計師執行進一步工作)，或者通過雇用、聘請其他專家仍不能解決問題，則意味著沒有獲取充分、適當的審計證據，注冊會計師有必要按照《中國注冊會計師審計準則第1502號——在審計報告中發表非無保留意見》的規定發表非無保
留意見。
【例題·多選題】下列有關注冊會計師利用外部專家工作的說法中，錯誤的有()。
A．“專家”指的是會計師事務所外部的專家
B．注冊會計師應當將外部專家的工作底稿歸入審計工作底稿
C．專家對注冊會計師結合其工作形成的結論有知情權
D．外部專家不屬于會計師事務所，不受注冊會計師的相關職業道德要求條款的約束
【答案】ABD
【解析】“專家”既可能是會計師事務所內部專家，也可能是會計師事務所外部專家，選項A錯誤；當專家是項目組的成員時，專家的工作底稿是審計工作底稿的一部分。除非協議另作安排，外部專家的工作底稿屬于外部專家，不是審計工作底稿的一部分，選項B錯誤；外部專家需要遵守適用于注冊會計師的相關職業道德要求中的保密條款，選項D錯誤。
注冊會計師與專家就各自角色和責任達成的一致意見可能包括下列（）內容。
A、由注冊會計師還是專家對原始數據實施細節測試
B、同意注冊會計師與被審計單位或其他人員討論專家的工作結果或結論
C、將注冊會計師對專家工作形成的結論告知專家
D、將注冊會計師對專家工作形成的結論不告知專家
【正確答案】ABC
【答案解析】注冊會計師和專家就各自角色和責任達成的一致意見，可能還包括就各自的工作底稿的使用和保管達成的一致意見。
當評價專家的工作結果或結論（無論采取報告還是其他形式）的相關性和合理性時，注冊會計師可能需要考慮（）。
A、專家提交其工作結果或結論的方式是否符合專家所在的職業或行業標準
B、專家的工作結果或結論是否適當考慮了專家遇到的錯誤或偏差情況
C、專家的工作結果或結論是否得到清楚地表述
D、專家的工作結果或結論在使用方面是否有任何保留、限制或約束，如果有，是否對注冊會計師的工作產生影響
【正確答案】ABCD
【答案解析】除此之外，還可能考慮專家的工作結果或結論是否基于適當的期間，并考慮期后事項（如相關）。
無論是對外部專家還是內部專家，注冊會計師都有必要就下列（）事項與其達成一致意見，并根據需要形成書面協議。
A、專家工作的性質、范圍和目標
B、注冊會計師和專家各自的角色與責任
C、注冊會計師和專家溝通的性質
D、注冊會計師和專家溝通的時間安排和范圍
【正確答案】ABCD
【答案解析】專家工作的性質、范圍和目標可能會隨著情況的變化而發生較大的變化，相應地，注冊會計師和專家各自的角色與責任、注冊會計師和專家溝通的性質、時間安排和范圍等也可能因情況的變化而發生較大變化。因此，無論是對外部專家還是內部專家，注冊會計師都有必要就這些事項與其達成一致意見，并根據需要形成書面協議。
在確定是否需要利用專家的工作時，注冊會計師需要考慮的因素有（）。
A、審計項目組成員對所涉及事項具有的知識和經驗
B、根據所涉及事項的性質、復雜程度和重要性確定的重大錯報風險
C、出具審計報告的時間要求
D、預期獲取的其他審計證據的數量和質量
【正確答案】ABD
【答案解析】在確定是否需要利用專家的工作時，注冊會計師應當考慮下列因素：項目組成員對所涉及事項具有的知識和經驗；根據所涉及事項的性質、復雜程度和重要性確定的重大錯報風險；預期獲取的其他審計證據的數量和質量。所以選項C不是注冊會計師此時需要考慮的因素。
專家，即注冊會計師的專家，是指在會計或審計以外的某一領域具有專長的個人或組織，并且其工作被注冊會計師利用，以協助注冊會計師獲取充分、適當的審計證據。專家既可能是會計師事務所內部專家（如會計師事務所或其網絡事務所的合伙人或員工，包括臨時員工），也可能是會計師事務所外部專家。這里的專長，是指在某一特定領域中擁有的專門技能、知識和經驗。例如（）。
A、對與保險合同或員工福利計劃相關的負債進行精算
B、對石油和天然氣儲量進行估算
C、對合同、法律和法規進行解釋
D、對復雜或異常的納稅問題進行分析
【正確答案】ABCD
【答案解析】專長是指在某一特定領域中擁有的專門技能、知識和經驗。例如：對復雜的金融工具、土地及建筑物、廠房和機器設備、珠寶藝術品、古董、無形資產等的評估；對于保險合同或員工福利計劃相關的負債進行精算；對石油和天然氣儲量進行估算；對環境負債和場地清理費用進行估價；對合同、法律和法規進行解釋；對復雜或異常的納稅問題進行分析。
下列情形中，注冊會計師有可能發表保留或無法表示意見審計報告的有（）。
A、注冊會計師認為在審計業務中需要利用專家的工作，而被審計單位拒絕這一要求或拒絕向專家提供必要的資料
B、專家由于保密的要求等原因拒絕向注冊會計師提供必要的信息或對注冊會計師的提問回答不充分
C、被審計單位會計政策的選用、會計估計的做出或財務報表的披露不符合適用的會計準則和相關會計制度的規定
D、專家不能取得作出結論的所有必要信息
【正確答案】ABD
【答案解析】本題考查的是利用專家工作。
選項C有可能出具保留或否定意見的審計報告。
下列關于與專家達成一致意見的說法中，不正確的是（）。
A、有效的雙向溝通有利于將專家工作的性質、時間安排和范圍與審計的其他工作整合在一起
B、適用于注冊會計師的相關職業道德要求中的保密條款不適用于專家
C、適用于注冊會計師的相關職業道德要求中的保密條款同樣適用于專家
D、有效的雙向溝通有利于在審計過程中對專家工作的目標進行適當的調整
【正確答案】B
【答案解析】本題考查的是利用專家的工作。
適用于注冊會計師的相關職業道德要求中的保密條款同樣適用于專家。法律法規可能對保密作出額外規定。被審計單位也可能要求外部專家同意遵守特定的保密條款。
在計劃利用專家的工作時，注冊會計師通常需考慮的因素有（）。
A、專家的專業勝任能力
B、專家的客觀性
C、專家在特定領域的聲望和經驗
D、專家的會計審計知識
【正確答案】ABC
【答案解析】在計劃利用專家工作時，注冊會計師應當評價專家的專業勝任能力，包括考慮：專家是否具有適當職業團體授予的專業資格或執業許可證，或是適當職業團體的會員；在注冊會計師尋求審計證據的領域中，專家的經驗和聲望；評價專家的客觀性等。所以選項D通常不是注冊會計師此時需要考慮的因素。
管理層的專家，是指在會計、審計以外的某一領域具有專長的個人或組織，其工作被管理層利用以協助編制財務報表。如果管理層在編制財務報表時利用了管理層的專家的工作，注冊會計師作出是否利用專家的工作的決策可能受到下列（）因素的影響。
A、管理層的專家的工作的性質、范圍和目標
B、管理層的專家是否受雇于被審計單位，或者為被審計單位所聘請
C、管理層的專家的勝任能力和專業素質
D、被審計單位對管理層的專家的工作實施的各種控制
【正確答案】ABCD
【答案解析】除此之外，還包括管理層能夠對專家的工作實施控制或施加影響的程度，以及管理層的專家是否受到技術標準、其他職業準則或行業要求的約束。
以下有關注冊會計師利用專家工作的說法中正確的有（）。
A、在計劃利用專家的工作時，注冊會計師應當通過獲取專家的資格證書或執業許可證加以證實專家的專業勝任能力
B、注冊會計師在評價專家的專業勝任能力時需要考慮專家的經驗和聲望
C、注冊會計師可以詢問專家的同仁以及其他了解專家能力和工作表現的人員，以了解專家的勝任能力
D、當利用會計師事務所內部專家的工作時，注冊會計師應當就每一項審計業務對專家的工作進行評價
【正確答案】ABC
【答案解析】當利用會計師事務所內部專家的工作時，注冊會計師可以依賴會計師事務所的招聘和培訓系統確定專家的專業勝任能力，而不必就每一項審計業務對專家的工作進行評價。
